На бирже курсовых и дипломных проектов можно найти образцы готовых работ или получить помощь в написании уникальных курсовых работ, дипломов, лабораторных работ, контрольных работ, диссертаций, рефератов. Так же вы мажете самостоятельно повысить уникальность своей работы для прохождения проверки на плагиат всего за несколько минут.

ЛИЧНЫЙ КАБИНЕТ 

 

Здравствуйте гость!

 

Логин:

Пароль:

 

Запомнить

 

 

Забыли пароль? Регистрация

Повышение уникальности

Предлагаем нашим посетителям воспользоваться бесплатным программным обеспечением «StudentHelp», которое позволит вам всего за несколько минут, выполнить повышение уникальности любого файла в формате MS Word. После такого повышения уникальности, ваша работа легко пройдете проверку в системах антиплагиат вуз, antiplagiat.ru, etxt.ru или advego.ru. Программа «StudentHelp» работает по уникальной технологии и при повышении уникальности не вставляет в текст скрытых символов, и даже если препод скопирует текст в блокнот – не увидит ни каких отличий от текста в Word файле.

Результат поиска


Наименование:


дипломная работа Учет и анализ выполнения работ и оказания услуг

Информация:

Тип работы: дипломная работа. Добавлен: 04.12.2012. Сдан: 2012. Страниц: 46. Уникальность по antiplagiat.ru: < 30%

Описание (план):


?Содержание
Введение…………………………………………………………………………3
Глава 1. Теоретические основы  по учету затрат на выполненные работы и оказанные услуги…………………………………………………………….…..5
1.1. Понятие «расходы», «затраты», «издержки»………………………….…..5
1.2. Методы учета затрат и калькулирование себестоимости………………..15
Глава 2. Аудит и учет выполненных работ и оказанных услуг……………..24
2.1. Учет расходов на выполненные работы и оказанные услуги……………24
2.2. Учет продаж работ и услуг…………………………………………………39
Заключение……………………………………………………………………….60
Список литературы………………………………………………………………63
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Введение
Актуальность темы. Мощный наплыв новых фирм и как следствие этого усиление конкуренции заставляет существующие предприятия серьезно задуматься над тем, как бы не потерять часть своей рыночной доли и не снизить свои прибыли. Это приводит их к рассмотрению затрат на производство и реализацию продукции, выполнению работ, оказанию услуг, без анализа которых существование фирмы в современных рыночных условиях становится не только проблематичным, но на мой взгляд даже невозможным (тем более что вести бухгалтерский учет предприятия обязывают законы РФ). Это очевидно, ведь любой анализ результатов хозяйственной деятельности предприятия имеет своей основой именно данные о затратах на производство и реализацию продукции.
Основные задачи бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, выполнения работ, оказания услуг – учет объема ассортимента и качества произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг и контроль за выполнением плана по этим показателям; учет фактических затрат на производство продукции и контроль за использованием сырья, материальных, трудовых и других ресурсов, за соблюдением установленных смет расходов по обслуживанию производства и управлению; калькулирования себестоимости продукции и контроль за выполнением плана по себестоимости; выявление результатов деятельности структурных хозрасчетных подразделений предприятия по снижению себестоимости продукции.
Объем выручки от продажи продукции, выполненных работ и оказанных услуг является важнейшим показателем, характеризующим производственную и финансовую деятельность коммерческой организации и промышленного предприятия. В результате продажи продукции, выполненных работ, оказанных услуг создается возможность из полученной выручки произвести оплату приобретенных имущества, сырья и материалов, рассчитаться с работниками по оплате труда, с бюджетом по налогам и сборам, по платежам во внебюджетные фонды, с банком по кредитам. Продажа продукции, работ и услуг должна обеспечить не только возмещение расходов на производство и сбыт, но и получение прибыли - одного из важнейших источников расширения производства, обновления, модернизации и реконструкции основных средств, увеличения объема выпуска продукции.
Цель работы – анализ порядка учета выполненных работ и оказанных услуг.
Исходя из поставленной цели решались следующие задачи:
- раскрытие понятия «расходы», «затраты», «издержки»;
- анализ методов учета затрат и калькулирование себестоимости;
- рассмотрение порядка анализа и учета выполненных работ и оказанных услуг;
- анализ учета расходов на выполненные работы и оказанные услуги;
- рассмотрение порядка учета продаж работ и услуг.
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Глава 1. Теоретические основы  по учету затрат на выполненные работы и оказанные услуги.
 
1.1. Понятие «расходы», «затраты», «издержки».
 
В экономической теории утвердился подход, согласно которому любое коммерческое предприятие стремится принимать такие решения, которые обеспечивали бы ему получение максимально возможной прибыли. Прибыль, как правило, зависит в основном от цены продукции и затрат на ее производство и реализацию.
Цена продукции на рынке есть следствие взаимодействия спроса и предложения. Под воздействием законов рыночного ценообразования в условиях свободной конкуренции цена продукции не может быть выше или ниже по желанию производителя или покупателя, она выравнивается автоматически. Другое дело - затраты, формирующие себестоимость продукции. Они могут возрастать или снижаться в зависимости от объема потребляемых трудовых и материальных ресурсов, уровня техники, организации производства и других факторов. Следовательно, производитель располагает множеством рычагов снижения затрат, которые он может привести в действие при умелом руководстве[1].
В экономической литературе и нормативных документах часто применяются такие термины, как «издержки», «затраты», «расходы». Неправильное определение этих понятий может исказить их экономический смысл.
Внимательное ознакомление с сущностью перечисленных выше терминов позволяет сделать вывод о том, что в своей основе все эти понятия означают одно и то же - затраты предприятия, связанные с выполнением определенных операций.
Термин «издержки» применяется, как правило, в экономической теории. Это суммарные жертвы предприятия, связанные с выполнением определенных операций. Они включают в себя как явные (бухгалтерские, расчетные), так и вмененные (альтернативные) издержки.
Явные (расчетные) издержки - это выраженные в денежной форме фактические затраты, обусловленные приобретением и расходованием разных видов экономических ресурсов в процессе производства и обращения продукции, товаров или услуг.
Альтернативные (вмененные) издержки означают упущенную выгоду предприятия, которую оно получило бы при выборе производства альтернативного товара, по альтернативной цене, на альтернативном рынке и т.д.
Под затратами мы будем понимать явные (фактические, расчетные) издержки предприятия, а под расходами уменьшение средств предприятия или увеличение его долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности. Расходы означают факт использования сырья, материалов, услуг. Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы и связанную с ним часть затрат - расходы[2].
На такое понимание вышеуказанных терминов нас ориентирует стандарт 18 МСФО «Выручка», а также отечественные ПБУ 9/99 «Доходы организации» и 10/99 «Расходы организации». В соответствии с указанными документами расходы, как правило, принимают форму оттока или уменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Такой подход называется соответствием расходов и доходов. Исходя из этого в бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами. С точки зрения техники учета, это состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах «Материалы», «Амортизация», «Расчеты по оплате труда» и т.д., затем на счетах «Основное производство», «Готовая продукция» и не списываться на счета реализации до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы, поскольку лишь в момент реализации организация будет признавать свои расходы.
Среди качественных показателей деятельности предприятия важное место занимает такой показатель, как себестоимость продукции. В нем как синтетическом показателе отражаются все стороны производственной и финансово-хозяйственной деятельности организации. От уровня себестоимости продукции зависит размер прибыли и уровень рентабельности. Чем экономичнее организация использует трудовые, материальные и финансовые ресурсы при изготовлении изделий, выполнении работ и оказании услуг, тем значительнее эффективность производственного процесса, тем больше будет прибыль.
В настоящее время состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, регламентируется соответствующими нормативными актами, прежде всего, положением «О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» (утверждено постановлением Правительства РФ 5 августа 1992 г. № 552 с последующими изменениями и дополнениями)[3].
Даже из простого перечисления слагаемых затрат, образующих себестоимость продукции (работ, услуг), видно, что они не одинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты непосредственно связаны с производством продукции (затраты сырья, материалов, оплата труда рабочих и др.), другие - с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, на обеспечение производственного процесса необходимыми ресурсами, на содержание основных средств в рабочем состоянии и т.д.), а третьи, не имея непосредственного отношения к производству, все-таки по действующему законодательству включаются в издержки производства (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, социальные нужды населения и др.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции, - косвенно. Поэтому для эффективной организации управленческого учета необходимо применять экономически обоснованную классификацию затрат по определенным признакам. Это поможет не только лучше планировать и учитывать затраты, но и точнее их анализировать, а также выявлять определенные соотношения между отдельными видами затрат и исчислять степень их влияния на уровень себестоимости и рентабельности производства.
В управленческом учете целью любой классификации затрат является оказание помощи руководителю в принятии правильных, обоснованных решений, поскольку менеджер, принимая решения, должен знать, какие затраты и выгоды они за собой повлекут. Поэтому суть процесса классификации затрат - это выделить ту часть затрат, на которые может повлиять руководитель[4].
Практика организации управленческого учета в экономически развитых странах предусматривает разные варианты классификации затрат в зависимости от целевой установки, направлений учета затрат. Потребители внутренней информации определяют такое направление учета, какое им требуется для обеспечения информацией по исследуемой проблеме.
В этой связи заслуживает внимания классификация затрат, предложенная К. Друри. По его мнению, прежде всего, в учете накапливается информация о трех категориях затрат: расходы на материалы, рабочую силу и накладные расходы. Затем обобщенные затраты распределяются по направлениям учета[5]:
1) для калькулирования и оценки себестоимости произведенной продукции;
2) для планирования и принятия управленческих решений и
3) для осуществления процесса контроля и регулирования. Кроме того, в каждом из перечисленных выше трех направлений, в свою очередь, происходит дальнейшая детализация затрат в зависимости от целей управления.
Нисколько не умаляя достоинства предложенной классификации затрат, считаю, что сужение возможностей управленческого учета рамками только этих направлений не совсем отвечает требованиям нынешнего времени. Как известно, управленческий учет призван достигать намеченной цели через свои функции. У каждой функции имеется свое назначение, цель, задачи, а также методы, приемы и способы их достижения. В связи с этим предлагаем расширить направления классификации затрат, подчинив их возможностям каждой функции управленческого учета. При этом необходимо иметь в виду, что один и тот же классификационный признак в разных направлениях может дать разный результат и наоборот.
Обобщенно классификацию затрат предприятия применительно для управленческого учета можно представить в следующем виде (табл. 1).
Таблица 1 - Классификация затрат в управленческом учете
Классификационные признаки с учетом функций управления             
Процессы
Виды затрат
Процесс принятия управленческих решений
Явные и альтернативные; релевантные и нерелевантные; эффективные и неэффективные
Процесс прогнозирования
Краткосрочные и долгосрочные
Процесс планирования
Планируемые и непланируемые
Процесс нормирования
Стандарты, нормы и нормативы и отклонение от них
Процесс организации
По местам и сферам возникновения; функциям деятельности и центрам ответственности             
 
Процесс учета
Одноэлементные и комплексные; по статьям калькуляции и экономическим элементам; постоянные и переменные; основные и накладные; прямые и косвенные; текущие и единовременные
Процесс контроля
Контролируемые и неконтролируемые
Процесс регулирования
Регулируемые и нерегулируемые             
 
Процесс стимулирования             
Обязательные и поощрительные
Процесс анализа             
Фактические; прогнозные, плановые; сметные; стандартные; общие и структурные; полные и частичные
 
Также можно классифицировать затраты следующим образом (табл. 2).
Таблица 2 - Классификация затрат производства для целей учета
Признак
Виды затрат
Характеристика
Экономическое содержание
По экономическим элементам              
 
Экономический элемент - первичный, однородный вид затрат, который нельзя разделить на составные части: 1)Материальные затраты 2)Затраты на оплату труда и отчисления на социальные нужды 3)Амортизация 4)Прочие             
 
По статьям калькуляции
 
Калькуляционная статья - определенный вид затрат, образующий себестоимость как отдельных видов, так и всей продукции в целом: 1)сырье и материалы 2)возвратные отходы (вычитаются) 3)покупные изделия и полуфабрикаты 4)топливо и энергия на технологические цели 5)оплата труда производственных рабочих 6)отчисления на социальные нужды 7)расходы на подготовку и освоение производства 8)общепроизводственные расходы 9)общехозяйственные расходы 10)потери от брака 11)прочие производственные расходы             
 
По составу (однородности)
Одноэлементные             
Комплексные             
 
Одноэлементные - затраты, состоящие из одного элемента, не зависят от места возникновения и целевого назначения.             
Комплексные состоят из нескольких элементов             
 
В зависимости от объема производства
Переменные             
Постоянные             
 
 
Величина переменных затрат изменяется пропорционально объему производства.             
Постоянные затраты практически не зависят от объема производства.
По целевому назначению
Основные Накладные             
 
Основные - затраты, связанные с технологическим процессом выпуска продукции.             
             
Накладные - связаны с организацией, обслуживанием производства и реализацией продукции.             
 
По способу включения в себестоимость
Прямые             
Косвенные             
 
 
Прямые - расходы по производству конкретного вида продукции, могут быть сразу отнесены на объекты калькуляции. Все прямые расходы являются переменными затратами.             
             
Косвенные расходы связаны с выпуском нескольких видов продукции (затраты на управление и обслуживание производства), эти расходы собираются на соответствующих счетах, а затем путем распределения включаются в себестоимость продукции.             
 
По времени включения в себестоимость
Текущие             
Будущих периодов
Текущие - расходы по производству и реализации продукции данного периода, которые принесли до-ход в настоящем.             
             
             
Будущих периодов - затраты, произведенные в текущем периоде, но подлежащие включению в себестоимость в будущих периодах, т.к. будут приносить доход в будущих периодах.             
 
 
Экономический элемент расходов - это однородный их вид, который невозможно разложить на составные части. В качестве примера такого вида расхода можно указать стоимость покупной электроэнергии.
Однако на практике под элементом расхода понимают экономически однородные затраты - материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизацию и прочие затраты (ПБУ 10/99)[6].
Налоговым кодексом, как уже отмечалось, отчисления на социальные нужды не выделены в отдельный элемент расходов.
Материальные затраты отражают стоимость:
- покупных сырья и материалов, используемых на производственные и хозяйственные нужды, а также комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке в данной организации; « работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами и хозяйствами организации, не относящимися к основному виду деятельности;
- топлива всех видов, приобретаемого со стороны и расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом организации;
- покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические и другие производственные и хозяйственные нужды; « потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли и некоторых других материальных потерь.
Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу «Материальные затраты», формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.
Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции[7].
Утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению.
Возвратные отходы оценивают в следующем порядке:
- по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если отходы могут быть применены для основного производства, но с повышенными затратами (пониженным выходом готовой продукции) для нужд вспомогательного производства, изготовления предметов широкого потребления (товаров культурно-бытового назначения и хозяйственного обихода) или реализованы на сторону;
- по полной цене исходного материального ресурса, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса.
Полный перечень затрат, включаемых в материальные расходы для целей налогообложения, приведен в ст. 254 Налогового кодекса РФ. В затраты на оплату труда включают любые начисления работникам в денежной или натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также затраты, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) или коллективными договорами.
Перечень начислений и выплат, включаемых в расходы на оплату труда для целей налогообложения, приведен в ст. 255 Налогового кодекса РФ.
По статье «Отчисления на социальные нужды» отражают обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда, фондов медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу «Затраты
на оплату труда» (кроме тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются).
По статье «Амортизация внеоборотных активов» отражают сумму амортизационных отчислений по основным средствам, материальным ценностям, предоставляемым организацией за плату во временное пользование (доходным вложениям в материальные ценности), и нематериальным активам.
Состав амортизируемых активов установлен ПБУ 6/01 и 14/2000 (см. гл. 3), а для целей налогообложения - Налоговым кодексом РФ (ст. 256).
По статье «Прочие затраты» отражают налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком, платежи за выбросы (сборы) загрязняющих веществ, затраты на оплату процентов по полученным кредитам, на командировки, подъемные, за подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, вы числительных центров, банков, плату за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей), отчисления в ремонтный фонд, а также другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.
Раскрытие информации о затратах в разрезе элементов в бухгалтерской отчетности. Сведения о расходах организации по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат приведены в разделе «Расходы по обычным видам деятельности».
Кроме того, данные о суммах амортизации амортизируемого имущества (нематериальных активов, основных средств и доходных вложений в материальные ценности) приведены в соответствующих раздела Приложения к бухгалтерскому балансу.
 
1.2 Методы учета затрат и калькулирования себестоимости
 
Калькулирования - это совокупность приемов учета затрат на производство и исчисления себестоимости готовой продукции.
Процесс калькулирования состоит из трех этапов:
- Исчисление себестоимости всего объема выпущенной продукции
- Исчисление себестоимости каждого вида продукции
- Исчисление себестоимости единицы продукции.
В настоящее время в России используется следующие основные методы учета затрат:
- попередельный
- позаказный
- попроцессный (простой)
- нормативный
Положительно зарекомендовали себя в зарубежной практике:
- стандарт- костинг
- директ-костинг
Рассмотрим каждый из методов в отдельности.
Попередельный метод учета затрат используется в массовых производствах с последовательной переработкой сырья и материалов (нефтепереработка, металлургия, химическая, текстильная промышленность и др.), которая осуществляется в несколько стадий (фаз, переделов).
Передел - совокупность технологических операций, в результате которых сырье и материалы превращаются в полуфабрикаты или готовую продукцию.
Полуфабрикат - промежуточное звено в цепочке от материалов, до готовой продукции.
Сущность метода заключается в следующем: прямые издержки производства формируются (отражаются в учете) не по видам продукции, а по переделам. Отдельно исчисляется себестоимость продукции каждого передела (даже если речь идет о выпуске нескольких видов продукции). Косвенные расходы распределяются пропорционально установленным базам. Перечень переделов обуславливается особенностями технологического процесса.
Продукция, полученная в каждом переделе (кроме последнего) является полуфабрикатом собственного производства. Поэтому различают полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты исчисления себестоимости.
Полуфабрикатный метод калькуляции позволяет учитывать затраты по каждому переделу и движение полуфабрикатов из цеха в цех. Полуфабрикаты входят в себестоимость продукции отдельной статьей, т.е. себестоимость продукции каждого передела состоит из затрат передела и себестоимости полученных полуфабрикатов.
Бесполуфабрикатный метод учитывает исключительно затраты по каждому переделу.
Остатки незавершенного производства на конец периода определяются путем инвентаризации передела. Себестоимость единицы каждого вида продукции калькулируется комбинированным или одним из пропорциональных способов.
Позаказный метод учета затрат используется в индивидуальном и мелкосерийном производстве сложных изделий (судостроение, машиностроение).
Заказ - документально оформленное (бланк заказа) распоряжение на выполнение производственного заказа.
Сущность метода: на предприятии путем заполнения специальных бланков открываются заказы. Принятые к исполнению заказы регистрируются и им присваивается номер. После открытия заказа вся документация по нему составляется с указанием кода заказа. Копия извещения об открытии заказа передается в бухгалтерию, где составляется карта аналитического учета издержек производства по заказу.
Прямые основные издержки производства учитываются в разрезе калькуляционных статей по производственным заказам. Остальные издержки учитываются по местам возникновения и в дальнейшем включаются в себестоимость заказов путем распределения. До выполнения заказа все производственные расходы, которые к нему относятся, считаются незавершенным производством[8].
По окончании работ заказ закрывается. Определяется индивидуальна себестоимость единицы продукции (заказа).
Попроцессный (простой) метод учета затрат используется в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (в добывающей промышленности, на электростанциях и т. п.)[9].
Сущность метода: прямые и косвенные издержки учитываются по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск готовой продукции. Средняя себестоимость единицы продукции определяется делением суммы всех издержек за отчетный период на количество выпущенной в периоде готовой продукции.
Издержки вспомогательных производств и управленческие расходы формируются по комплексным калькуляционным статьям затрат.
Если незавершенное производство на конец периода отсутствует, то общая величина производственных издержек является себестоимостью, иначе производится распределение издержек на готовую продукцию и незавершенное производство.
Нормативный метод учета затрат используется в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции (машиностроение, металлообработка, швейное, обувное, мебельное производство и другие).
Норма - это минимальные затраты, необходимые для производства продукции заданного качества.
Норма - это научно-обоснованный показатель, выражающий меру затрат труда, времени, материальных и финансовых ресурсов, необходимых для производства того или иного изделия.
Норматив - норма, характеризующая расчетную потребность в натуральной или стоимостной форме; выраженная в абсолютных или относительных показателях.
Норматив товарных запасов - оптимальный размер товарных запасов, обеспечивающий бесперебойную продажу товаров при минимуме затрат.
Нормативная калькуляция - величина затрат, которую предприятие израсходует на единицу выпускаемой продукции с учетом норм и нормативов в постатейном разрезе.
Сущность метода: отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Отклонения определяются методом документирования или при помощи инвентаризации.
Фактическая себестоимость рассчитывается одним из способов[10]:
- если объектом учета являются отдельные виды продукции, то отклонения от норм и их изменения относят на эти виды продукции прямым путем. Фактическую себестоимость определяют по формуле:
Затраты фактические = Затраты нормативные + Величина отклонений от норм + Величина изменений норм.
- если объект учета - группы однородных видов продукции, то фактическая себестоимость каждого вида получается путем распределения отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативам затрат на производство каждого вида продукции.
Виды отклонений:
- отклонение затрат основных материалов
- отклонение прямых трудовых затрат
- отклонение общепроизводственных расходов
Каждое из отклонений может быть вызвано лишь двумя причинами: изменение запланированной цены ресурса и изменение запланированного объема расхода ресурса[11].
Стандарт-костинг широко применяется в Западных странах с развитой рыночной экономикой, в России на его основе был разработан и удачно используется метод нормативного учета затрат на производство. Незаменим в отраслях, где цены на ресурсы относительно стабильны, а сами изделия не изменяются в течение длительного времени - на предприятиях обрабатывающих отраслей, швейного, обувного, мебельного производства и ряда других.
Сущность Стандарт-костинг (standart costing) - система учета затрат и калькуляции себестоимости с использованием нормативных затрат. «Стандарт» - количество необходимых для производства единицы продукции затрат; «костинг» - денежное выражение этих затрат. Система появилась в Америке в начале 30-х годов двадцатого века, когда США переживали экономический кризис.
В основу системы Стандарт-костинг положены следующие принципы:
- предварительное нормирование затрат по элементам и статьям затрат;
- составление нормативных калькуляций на изделие и его составные части;
- раздельный учет нормативных затрат и отклонений;
- анализ отклонений;
- уточнение калькуляций при изменении норм.
Нормирование затрат осуществляется предварительно (до начала отчетного периода) по статьям расходов: основные материалы; оплата труда производственных рабочих; общепроизводственные расходы (амортизация оборудования, арендные платежи, зарплата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы и другие); коммерческие расходы (расходы по реализации продукции).
Нормативные затраты базируется на ожидаемых затратах ресурсов, необходимых для производства продукции. Нормы расхода ресурсов устанавливаются в расчете на одно изделие. По общепроизводственным расходам, которые состоят из нескольких разнородных статей, нормы разрабатываются на определенный период в денежной оценке и в расчете на запланированный объем производства.
В течение отчетного периода ведется учет отклонений фактических расходов от нормированных затрат. Суммы отклонений фиксируются на специальных счетах. В конце отчетного периода отклонения списываются на финансовые результаты. Производится анализ отклонений. Далее принимается решение относительно корректировки установленных норм и нормативов.
Директ-костинг используется на предприятиях, где отсутствует высокий уровень постоянных затрат и где результат работы можно легко определить и количественно измерить. Широко распространен во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии метод получил наименование «учет частичных затрат» или «учет суммы покрытия», в Великобритании его называют «учетом маржинальных затрат», во Франции – «маржинальная бухгалтерия» или «маржинальный учет».
Российские бухгалтерские стандарты не разрешают в полном объеме использовать систему «Директ-костинг» для составления внешней отчетности и расчета налогов, данный метод в настоящее время находит все более широкое применение во внутреннем учете для проведения анализа и обоснования управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования и т.д.
Маржинальный доход - разница между выручкой и переменными издержками. Включает в себя прибыль от производственной деятельности и постоянные затраты.
Маржинальная калькуляция себестоимости - распределение на объект затрат только переменных прямых затрат.
Сущность Фактическое внедрение системы «Директ-костинг» в США относится к 1953 году, когда Национальная ассоциация бухгалтеров-калькуляторов в своем отчете опубликовала описание этой системы.
В основе метода лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода.
Современная система директ-костинг предлагает два варианта учета:
- простой директ-костинг, при котором в составе себестоимости учитываются только прямые переменные затраты
- развитой директ-костинг, при котором в себестоимость включаются и прямые переменные и косвенные переменные общехозяйственные расходы.
Учет себестоимости ведется в разрезе переменных затрат, постоянные затраты учитываются в целом по предприятию и их относят на уменьшение операционной прибыли.
В процессе применения этого метода определяется маржинальный доход и чистая прибыль.
Взаимосвязь показателей при маржинальном подходе:
- Выручка от продажи продукции (В)
- Переменные затраты (ПеЗ)
- Маржинальный доход (МД = В - ПеЗ)
- Постоянные затраты (ПоЗ)
Прибыль (П = М - ПоЗ)
Изменение величины маржинального дохода характеризует влияние продажных цен и переменных издержек на себестоимость единицы продукции. Величина прибыли зависит от суммы постоянных затрат.
Взаимосвязь показателей позволяет влиять на величину прибыли, корректируя цены и объем производства.
Директ-костинг позволяет определить критический объем производства, при котором за счет выручки будут покрыты все издержки производства без получения прибыли.
Критический объем производства (кол-во продукции) можно определить по формуле:
О = ПоЗ / (Ц - ПеЗ),
где О - критический объем выпуска, ПоЗ - постоянные затраты в целом по предприятию, Ц - продажная цена 1цы продукции, ПеЗ - переменные затраты на 1-цу продукции.
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Глава 2. Аудит и учет выполненных работ и оказанных услуг
2.1. Учет расходов на выполненные работы и оказанные услуги.
 
Продажей продукции завершается кругооборот средств организации, в результате чего создается возможность из полученной выручки произвести расчеты с поставщиками материалов, с работниками по оплате труда, с бюджетом по налогам и сборам, платежам во внебюджетные фонды, с банком по кредитам, прочими кредиторами.
Продажа продукции, работ и услуг должна позволить не только возместить затраты по их производству и сбыту, но и получить прибыль - один из важнейших источников обновления и расширения производства.
Продукция, работы и услуги считаю проданными при переходе права собственности на них от продавца к покупателю, от производителя к потребителю. С этого момента их стоимость включается в объем выручки и доход организации. Объём выручки от продажи продукции, выполненных работ и оказанных услуг является важнейшим показателем, характеризующим производственную и финансовую деятельность коммерческой организации, производственного предприятия[12].
В текущем учете продаваемая продукция оценивается: по фактической производственной себестоимости (с включением всех затрат или только прямых затрат), плановой (нормативной производственной себестоимости или продажным ценам). Если организация применяет плановую (нормативную) себестоимость или продажные цены, то по окончании отчетного месяца исчисляется фактическая себестоимость проданной продукции, работ, услуг. При расчете фактической себестоимости используются данные об остатке продукции на складе (в отгрузке) и о выпуске или ее отгрузке за месяц по учетным ценам (плановая или нормативная себестоимость продажные цены) и по фактической себестоимости. При этом исчисляется коэффициент отношения фактической себестоимости к стоимости по учетным ценам, который умножается на стоимость по учетным ценам проданной продукции.
Продажа продукции (работ, услуг) производится: по свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость (НДС), по государственным регулируемым оптовым иенам (тарифам), увеличенным на сумму НДС, и по государственным регулируемым розничным ценам, включающим в себя НДС. Свободные продажные цены согласовываются сторонами сделки, т. е. продавцом и покупателем. Если в расчетах используются свободные договорные цены, то они могут быть проверены со стороны налоговых органов. Проверке подвергаются цены при отклонении их более чем на 20 % от уровня рыночных цен на идентичные изделия, цены по договорам, заключаемым между взаимозависимыми организациями, по товарообменным операциям и внешнеторговым сделкам.
Проверка цен, указанных в договоре, осуществляется:
- на основе документально подтвержденной информации, полученной из официальных источников о рыночных ценах. К официальным источникам относится следующая информация: о биржевых котировках и рыночных ценах, опубликованных в печатных изданиях государственными органами по статистике и органами, регулирующими ценообразование, а также заключения экспертов, имеющих право на осуществление оценочной деятельности;
- методом цены последующей продажи. При этом методе в основу проверки берется цена, по которой в последующем продавалась продукция. Этот метод используется в случае отсутствия на рынке сделок по идентичным или однородным товарам;
- затратным методом, при котором рыночная цена рассчитывается как сумма произведенных расходов и обычной прибыли для Данной сферы деятельности. Обычный размер прибыли равен уровню рентабельности, сложившемуся по аналогичным товарам. Сведения об уровне рентабельности получают от органов статистики и органов ценообразования.
К стоимости продукции по продажным иенам добавляется акциз (по подакцизной продукции) и НДС, а при продаже ее за наличный расчет и налог с продаж. Сумма акциза определяется по отношению к продажной цене. По НДС в качестве налогооблагаемой базы берется стоимость по продажным пенам, а по подакцизной продукции к пене добавляется акциз.
При определении налоговой базы по налогу с продаж в стоимость продукции включаются налог на добавленную стоимость и акциз для подакцизной продукции. По НДС и налогу с продаж ставка устанавливается в процентах, по подакцизной продукции в зависимости от ее вида по адвалорным ставкам (в процентах) - ювелирные изделия, автомобили легковые или по специфическим ставкам (в рублях и копейках) - алкогольная продукции и табачные изделия.
В выписываемых расчетно-платежных документах указываются: цена, количество продукции, стоимость продукции по продажным ценам, акциз, НДС, налог с продаж и общая сумма к получению.
Важной предпосылкой организации учета продажи продукции, достоверного исчисления финансовых результатов является наличие своевременно и правильно оформленных договоров продаж первичных документов, графика документооборота, номенклатуры-ценника на производимую продукцию и др.
К задачам учета продаж продукции, выполненных работ, оказанных услуг относятся:
- контроль за своевременным и правильным оформлением первичных документов по сбыту и продаже продукции;
- своевременная выписка и предоставление покупателю и банку расчетно-платежных документов;
- обеспечение информацией о наличии и движении продукции руководителей соответствующих подразделений в целях осуществления контроля за своевременным оприходованием, отгрузкой и сохранностью готовой продукции;
- контроль за своевременным поступлением денежных средств от продажи продукции, сверка взаимных расчетов с покупателями.
Порой бывает сложно определить, в каком периоде организация, выступающая в роли заказчика, должна отразить в налоговом учете расходы на оплату работ (услуг), выполненных (оказанных) ей сторонней фирмой. Рассмотрим возможные ситуации, а также позиции Минфина, налоговых Прежде всего бухгалтеру необходимо определить, к какому виду расходов (к материальным или прочим) относятся данные затраты. Известно, что в силу пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов учитываются затраты на приобретение работ и услуг производственного характера: на выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы. К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).
Согласно ст. 264 НК РФ в перечень затрат на оплату выполненных (оказанных) сторонними организациями работ (услуг), относящихся к прочим расходам, включены:
- расходы на сертификацию продукции и услуг;
- расходы   на  обеспечение  пожарной  безопасности,  охрану  имущества,      обслуживание   охранно-пожарной   сигнализации,   приобретение   услуг      пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел РФ;
-   расходы  на  обеспечение  нормальных  условий  труда  и мер по технике безопасности;
-  расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала;
-  арендные  (лизинговые)  платежи  за  арендуемое  (принятое  в  лизинг)      имущество (в том числе земельные участки);
- расходы  на  доставку  от  места  жительства (сбора) до места работы и      обратно работников, занятых вахтовым способом;
-  расходы на юридические и информационные услуги;
- расходы на консультационные и иные аналогичные услуги;
- расходы на аудиторские услуги;
-  расходы  на  приобретение  услуг  по  управлению  организацией  или ее отдельными подразделениями;
-  расходы  на  услуги  по  предоставлению   работников  (технического  и управленческого  персонала)  сторонними  организациями  для  участия в производственном   процессе,   управлении   производством   либо   для   выполнения   иных   функций,   связанных   с   производством  и  (или)   реализацией;
- расходы  на  обучение  по  основным  и дополнительным профессиональным образовательным     программам,    профессиональную    подготовку    и  переподготовку работников;
- расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, на  оплату  услуг  связи,  вычислительных  центров  и  банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а  также  информационных  систем  (СВИФТ,  Интернет и иные аналогичные системы);
- расходы  на  текущее  изучение (исследование) конъюнктуры рынка и сбор информации,  непосредственно  связанной  с производством и реализацией товаров (работ, услуг);
- расходы  на  рекламу  производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг) и деятельности налогоплательщика;
- на  содержание  вахтовых  и  временных  поселков, включая все      объекты   жилищно-коммунального   и   социально-бытового   назначения,      подсобных   хозяйств   и   иных  аналогичных  служб,  в  организациях,      осуществляющих  свою  деятельность  вахтовым способом или работающих в полевых (экспедиционных) условиях;
- расходы   на  услуги  по  ведению  бухгалтерского  учета,  оказываемые      сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями;
- расходы  по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда),   заключенным   с   индивидуальными   предпринимателями,  не состоящими в штате организации;
- расходы,  связанные  с  содержанием  помещений  объектов общественного питания,   обслуживающих   трудовые  коллективы  (включая  расходы  на проведение    ремонта,    освещение,    отопление,   водоснабжение   и электроснабжение  помещений),  если  подобные расходы не учитываются в соответствии со ст. 275.1 НК РФ.
Определив вид расходов, бухгалтер поймет, какой нормой необходимо руководствоваться для установления порядка их признания. В частности, для затрат на оплату работ и услуг производственного характера, относимых к материальным расходам, датой осуществления является дата подписания налогоплательщиком акта приема-передачи (п. 2 ст. 272 НК РФ). Это означает, что, например, расходы на оплату работ, выполненных субподрядчиком, должны признаваться на дату подписания генеральным подрядчиком акта сдачи-приемки работ, подтверждающего переход рисков случайной гибели и повреждения результатов строительно-монтажных работ. В аналогичном порядке (в периоде подписания заказчиком акта приемки) признается и стоимость транспортных услуг производственного характера. Такое же правило действует и в отношении признания в целях налогообложения прибыли затрат на оплату любых других работ и услуг, относимых к материальным расходам (Письмо УФНС по г. Москве от 16.02.2007 N 20-12/014752)[13].
Руководствуясь п. 2 ст. 272 НК РФ, арбитражные суды соглашаются с тем, что расходы учитываются на дату подписания акта даже в том случае, если работы (услуги) в соответствии с определенными договором сроками выполнены (оказаны) в одном периоде, а акты сдачи-приемки подписаны сторонами в другом периоде. Судьи подчеркивают, что данная норма устанавливает единственный способ признания расходов на приобретение услуг производственного характера и не предоставляет налогоплательщику права избрать иной момент признания материальных расходов (см., например, Постановления ФАС МО от 25.05.2009 № КА-А40/4169/09, ФАС ПО от 11.08.2009 N А12-20497/2008 и др.).
В силу пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ прочие расходы, в частности затраты на оплату сторонним организациям выполненных ими работ (предоставленных услуг), арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество и иные подобные затраты, признаются на одну из следующих дат:
- на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
- на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием  для произведения  расчетов;
- на последнее число отчетного (налогового) периода.
Минфин неоднократно отмечал, что данная норма применяется и в отношении расходов на уплату вступительных, членских взносов, а также взносов в компенсационный фонд саморегулируемой организации (Письма от 23.12.2010 № 03-03-06/1/803, от 27.10.2010 № 03-03-06/1/667 и др.).
Многочисленные письма, выпущенные Минфином и налоговыми органами, вряд ли способны оказать практическую помощь при ответе на заданный вопрос. В подтверждение сделанного нами вывода приведем выдержки из нескольких разъяснений.
Организации были оказаны услуги. Счет-фактура и акт об оказании услуг были выставлены в следующем отчетном (налоговом) периоде после оказания услуг. Минфин в Письме от 16.02.2010 № 03-03-06/1/70 указал, что в этом случае затраты на приобретение организацией услуг следует учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, или на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, или на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Вместе с тем УФНС по г. Москве в Письме от 11.06.2010 № 16-15/062200@ известило, что один из способов признания расходов для целей налогообложения прибыли должен быть установлен в учетной политике организации. Об этом же столичные налоговики сообщали и ранее: налогоплательщик вправе самостоятельно определять дату признания расходов, отразив данное положение в учетной политике (Письмо от 06.08.2009 № 16-15/080966). Аналогичной позиции в прошлом придерживался и Минфин: один из трех способов признания расходов в виде оплаты сторонним организациям за предоставленные ими услуги, относимые к прочим расходам, налогоплательщик должен закрепить в учетной политике. Таким образом, если согласно учетной политике налогоплательщика датой возникновения расходов по оплате услуг, оказанных сторонней организацией, признается дата подписания акта приемки-передачи услуг, то такие расходы в целях налогообложения прибыли признаются на дату подписания акта вне зависимости от того, когда данный акт фактически представлен налогоплательщику (Письмо от 29.08.2005 № 03-03-04/1/183).
В отношении расходов, являющихся условно-постоянными (в том числе коммунальных платежей), то есть практически не зависящих, в отличие от условно-переменных расходов, от объема выпускаемой продукции, производимых работ и оказываемых услуг, контролеры предлагают использовать особый подход. Однако единообразия в рекомендациях нет. Так, в Письме Минфина России от 06.09.2007 № 03-03-06/1/647 указано: для целей налогообложения прибыли расходы, являющиеся условно-постоянными (в том числе коммунальные платежи), могут быть учтены в том месяце, в котором получены документы, подтверждающие эти расходы. В Письме от 03.08.2009 № 16-15/079275 УФНС по г. Москве согласилось с позицией финансового ведомства. Вместе с тем в Письме от 30.12.2009 № 16-15/139310.1 столичные налоговики заявили, что датой осуществления расходов в виде коммунальных и эксплуатационных затрат признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) либо последний день отчетного (налогового) периода. При этом в Письме от 29.12.2009 № 3-2-09/279 применительно к расходам на оказание услуг связи, которые также относятся к условно-постоянным, ФНС сообщила, что выставленный пользователю счет с подтверждением объема оказанных услуг (детализация счета) в любой согласованной между сторонами форме является достаточным для признания соответствующих сумм осуществленных расходов в периоде получения счета (так как счет выставлен за услуги, потребленные в прошедших периодах).
В отношении признания затрат на юридические услуги УФНС по г. Москве в Письме от 08.10.2008 № 20-12/094120 пришло к выводу, что такие расходы должны учитываться в отчетном (налоговом) периоде их фактического оказания. Столичные налоговики в Письме от 11.03.2009 № 16-15/021311 уточнили: если юридическая услуга оказана в одном налоговом (отчетном) периоде, а в расчетных документах указана дата, следующая за этим налоговым (отчетным) периодом, то расходы для целей налогообложения прибыли учитываются по дате фактического оказания услуги и при условии наличия у организации иного документального подтверждения оказанных услуг.
По мнению Минфина (Письмо от 30.09.2009 № 03-03-06/1/627), норма пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ применительно к учитываемым на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов затрат в виде платы за технологическое присоединение реконструированных объектов системы водоснабжения и канализации к коммунальным сетям водоснабжающей организации означает, что данные расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были составлены и подписаны документы, подтверждающие выполнение работ. Одним из таких документов может быть акт приема-передачи выполненных работ.
Если акты и счета-фактуры на оказанные услуги выставлены в одном налоговом периоде, а получены в следующем налоговом периоде, данные расходы в целях налогообложения прибыли учитываются в соответствии с датой их выставления (Письмо Минфина России от 22.12.2010 № 03-03-06/1/794).
Итак, в последнее время Минфин уже не рекомендует налогоплательщикам закрепить в учетной политике один из трех возможных вариантов признания прочих расходов на оплату работ (услуг), выполненных (оказанных) сторонним подрядчиком (исполнителем). Разъяснения контролеров о порядке применения пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ порой противоречат друг другу (например, по условно-постоянным расходам). Чиновники единодушны только в том, что под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов (Письма Минфина России от 26.01.2007 N 03-03-06/2/10, ФНС России от 13.07.2005 № 02-3-08/530, УФНС по г. Москве от 06.08.2009 N 16-15/080966).
Рассмотрим позицию судов по проблеме практического применения анализируемой нормы. Как следует из Постановления ФАС ДВО от 06.12.2010 № Ф03-8167/2010, застройщик многоквартирного дома учел в составе внереализационных расходов 2008 г. при формировании налоговой базы по налогу на прибыль затраты по оплате выполненных подрядных работ. Инспекторы указали на неправомерность уменьшения налогооблагаемой прибыли и начислили недоимку, пени и штраф.
Суд, признавая решение налогового органа недействительным, исходил из следующего. При осуществлении расходов период их учета (возникновения) определяется документом, в соответствии с которым обязательства по договору, на основе которого возникли эти расходы, признаются выполненными. Только после этого организация вправе признать расходы в налоговом учете.
В налоговом законодательстве документальное оформление затрат, произведенных предприятием, связано с признанием данных затрат в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с требованиями законодательства РФ[14].
Согласно п. 4 ст. 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и его приемка заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. Указанный порядок предусмотрен и спорным договором подряда, в соответствии с которым работы считаются выполненными после подписания акта приема-передачи работ заказчиком.
На основании договора и норм ГК РФ выполненные подрядчиком работы считаются принятыми заказчиком на дату подписания соответствующего акта. Следовательно, и расходы в целях налогообложения прибыли в силу пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ возникают на эту же дату (Постановление ФАС ДВО от 06.12.2010 № Ф03-8167/2010)[15].
01.04.2008 стороны подписали акт № КС-2, справку о стоимости работ и затрат N КС-3 и акт выполненных работ.
Арбитры отклонили ссылки налогового органа:
- о выдаче 30.01.2008 разрешения на ввод в эксплуатацию построенного объекта;
- о датировании декабрем 2007 г. заключения о соответствии построенного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов (норм и правил) и акта итоговой проверки областной инспекции государственного строительного надзора;
- о выдаче в марте 2008 г. свидетельств о государственной регистрации прав собственности жильцов на построенные квартиры в жилом доме.
Основанием для такого вывода послужило следующее. В силу положений пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ законодатель не связывает момент возникновения расходов при выполнении подрядных работ с наличием указанных инспекцией документов. В рассматриваемом случае данным основанием является документ (акт), подтверждающий приемку результатов выполненных работ по договору строительного подряда, так как окончательный объем выполненных работ и их стоимостное выражение определяются только актом.
В результате решение ИФНС о доначислениях было отменено.
Другой пример (также в пользу налогоплательщика) касается признания расходов на аренду (Постановление ФАС ВВО от 12.10.2010 № А43-15626/2009). Налоговый орган признал неправомерным включение в 2006 г. в состав прочих расходов затрат на аренду за 2005 г. Арбитры, применяя норму рассматриваемого пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, исходили из следующего. Договор аренды государственного имущества, в котором впервые определена сумма арендной платы, в том числе и за период фактического нахождения государственного имущества в аренде, датирован 11.01.2006. Арендные платежи согласно договору уплачены налогоплательщиком в 2006 г. Поскольку обязательным условием для учета расходов в целях налогообложения прибыли является их документальное подтверждение и в отношении спорных расходов действует специальная норма налогового законодательства (датой их осуществления может признаваться дата расчетов в соответствии с условиями заключенного договора или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов), арендные платежи, относящиеся к 2005 г., правомерно учтены организацией в целях налогообложения прибыли в том налоговом периоде, в котором были оформлены подтверждающие документы, то есть в 2006 г[16].
Вывод о том, что в силу пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ налогоплательщик вправе учесть в текущем отчетном (налоговом) периоде затраты на оплату работ, выполненных в прошлом налоговом периоде, но документы по которым датированы контрагентом следующим годом, представлен также в Постановлении ФАС ПО от 29.04.2010 № А12-15936/2009.
В целях применения пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ организация должна установить выбранный вариант в своей учетной политике. К такому выводу пришел ФАС ПО в Постановлении от 16.07.2009 № А55-18692/2008 (оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 23.11.2009 № ВАС-14554/09)[17].
Этот же суд в Постановлении от 17.09.2009 № А65-17304/2008 рассмотрел противоположную ситуацию. В декабре 2006 г. налогоплательщику были оказаны услуги по предоставлению персонала, акт их приемки партнер датировал январем 2007 г. Считая, что данные расходы необходимо признать в налоговом учете на дату оказания услуг, организация учла их при исчислении налога на прибыль за 2006 г. Инспекторы не согласились с таким подходом.
Арбитры встали на сторону предприятия, отметив, что формулировка пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ предоставляет налогоплательщикам право выбора даты признания расходов для целей налогообложения. Поскольку составленные в текущем году акты отражают факт оказания услуг за прошлый год, действия организации правомерны.
Судьи ФАС СЗО в Постановлении от 01.12.2010 № А56-95584/2009 указали, что налогоплательщик правильно применил рассматриваемую норму, отразив в составе расходов за 2006 г. затраты 2005 г., документы по которым выставлены контрагентом в 2006 г.
Схожие обстоятельства спора анализировал ФАС МО в Постановлении от 03.11.2010 № КА-А40/13562-10: услуги были оказаны налогоплательщику в 2006 и 2007 гг., а акт был подписан сторонами только в 2010 г. Предприятие учло расходы в периоде их оказания, налоговый орган же настаивал на том, что их следовало признать в целях налогообложения в периоде подписания акта. Арбитры подчеркнули, что в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ законодатель предусмотрел три альтернативных варианта для признания расходов и не ограничил право выбора налогоплательщика одного из указанных моментов. При этом положения названной нормы не устанавливают обязательную последовательность применения перечисленных моментов признания расходов для целей налогообложения. В итоге позиция ИФНС была признана судом не соответствующей требованиям законодательства.
Из изложенного можно сделать вывод, что выбор той или иной даты признания расходов (из трех возможных) арбитры оставляют за налогоплательщиком. Поэтому даже в противоположных ситуациях судьи выносят вердикты об отмене решений налогового органа о начислении недоимки, пеней и штрафа. На наш взгляд, имеющаяся в настоящее время формулировка пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ действительно не ограничивает право налогоплательщика на самостоятельное определение даты признания тех или иных затрат, относящихся к прочим и внереализационным расходам. Кроме того, законодателем не установлено высказанное Минфином требование о необходимости учитывать расходы на одну из указанных дат в зависимости от того, какое событие произошло раньше. Также в налоговом учете необязательно делить расходы на условно-постоянные и условно-переменные. По мнению автора, чтобы повысить шансы в споре с налоговыми инспекторами, организации целесообразно закрепить в своей учетной политике для целей налогообложения выбранный порядок признания прочих расходов.
Порядок применения налоговых вычетов по НДС, установленный ст. 172 НК РФ, не зависит от момента признания тех или иных расходов в налоговом учете организации. Одно из условий предъявления «входного» НДС к вычету - наличие выставленного продавцом (исполнителем, подрядчиком) на стоимость оказанных услуг и выполненных работ счета-фактуры, соответствующего требованиям п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ. В результате на практике вполне возможна ситуация, когда расходы в целях налогообложения прибыли будут учтены в более раннем периоде по сравнению с тем, когда у заказчика работ (услуг) возникнет право на вычет НДС. На этот нюанс Минфин обратил внимание налогоплательщиков в Письме от 22.12.2010 N 03-03-06/1/794, в котором, в частности, указано: если акты и счета-фактуры на выполненные услуги выставлены в одном налоговом периоде, а получены в следующем налоговом периоде, данные расходы в целях налогообложения прибыли учитываются в соответствии с датой их выставления. Если счет-фактура выставлен продавцом услуг в одном квартале, а получен покупателем услуг в следующем квартале, вычет суммы налога производится в том налоговом периоде, в котором счет-фактура фактически получен.
Чтобы не ошибиться при определении периода признания затрат на оплату работ (услуг), выполненных (оказанных) сторонними лицами, бухгалтеру прежде всего необходимо установить, к какому виду расходов (к материальным или прочим и внереализационным) относятся данные затраты. Первые учитываются на дату признания налогоплательщиком (заказчиком) акта сдачи-приемки. Это требование предусмотрено п. 2 ст. 272 НК РФ. Под действие данного правила подпадают, в частности, затраты на оплату субподрядных работ, которые являются материальными расходами для генерального подрядчика (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ)[18].
В отношении прочих расходов отсутствует единое мнение о том, когда заказчику следует отражать расходы в налоговом учете. Разъяснения контролирующих органов о применении пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ не отличаются постоянством и однообразием. Местные налоговые органы при проведении проверок исходят в первую очередь из фискальных интересов. К счастью для организаций, в этой неурегулированной ситуации суды, как правило, отменяют решения ИФНС о доначислениях, отмечая, что законодатель не ограничил налогоплательщиков в выборе одного из трех моментов признания расходов.
В целях предъявления НДС к вычету период отражения расходов в налоговом учете не является определяющим. Вычет производится в том квартале, когда заказчик имеет на руках правильно оформленный счет-фактуру (конечно, при условии, что работы и услуги предназначены для использования в облагаемой НДС деятельности и учтены на счетах бухгалтерского учета).
 
2.2. Учет продаж работ и услуг
 
Организация может выполнять работы или оказывать услуги другим организациям и лицам. Выполненные работы и оказанные услуги считаются продукцией данной организации, поэтому реализация выполненных работ и оказанных услуг также относится к обычным видам деятельности организации.
Учет продаж выполненных работ и оказанных услуг осуществляется в порядке, аналогичном учету продаж готовой продукции. Отличие состоит «лишь в том, что на финансовый результат от продажи работ (услуг) списывается себестоимость работ и услуг, отраженная на счетах по учету затрат на производство (счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»).
Так, по дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением работ и оказанием услуг, а также косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства.
Прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др[19].
Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются на счет 20 «Основное производство» со счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».
По кредиту счета 20 «Основное производство» отражаются суммы фактической себестоимости выполненных работ и оказанных услуг.
При продаже работ (услуг) эти суммы списываются со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90 «Продажи».
На счете 23 «Вспомогательные производства» аналогично осуществляется учет работ (услуг), выполненных (оказанных) вспомогательными производствами.
На счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» аналогично осуществляется учет работ (услуг), выполненных (оказанных) этими производствами и хозяйствами.
Выполненные работы (оказанные услуги) принимаются по двустороннему акту сдачи- приемки, являющемуся основанием для взаиморасчетов между заказчиком и исполнителем работ (услуг).
В бухгалтерском учете операции по продаже работ (услуг) заказчикам отражаются следующими проводками:

и т.д.................


Содержание хозяйственных операций
Корреспондирующие счета
 

Перейти к полному тексту работы


Скачать работу с онлайн повышением уникальности до 90% по antiplagiat.ru, etxt.ru или advego.ru


Смотреть полный текст работы бесплатно


Смотреть похожие работы


* Примечание. Уникальность работы указана на дату публикации, текущее значение может отличаться от указанного.