На бирже курсовых и дипломных проектов можно найти образцы готовых работ или получить помощь в написании уникальных курсовых работ, дипломов, лабораторных работ, контрольных работ, диссертаций, рефератов. Так же вы мажете самостоятельно повысить уникальность своей работы для прохождения проверки на плагиат всего за несколько минут.

ЛИЧНЫЙ КАБИНЕТ 

 

Здравствуйте гость!

 

Логин:

Пароль:

 

Запомнить

 

 

Забыли пароль? Регистрация

Повышение уникальности

Предлагаем нашим посетителям воспользоваться бесплатным программным обеспечением «StudentHelp», которое позволит вам всего за несколько минут, выполнить повышение уникальности любого файла в формате MS Word. После такого повышения уникальности, ваша работа легко пройдете проверку в системах антиплагиат вуз, antiplagiat.ru, etxt.ru или advego.ru. Программа «StudentHelp» работает по уникальной технологии и при повышении уникальности не вставляет в текст скрытых символов, и даже если препод скопирует текст в блокнот – не увидит ни каких отличий от текста в Word файле.

Результат поиска


Наименование:


курсовая работа Организация бухгалтерского учета заемного капитала(расчеты по договору займа)

Информация:

Тип работы: курсовая работа. Добавлен: 10.10.2012. Сдан: 2011. Страниц: 24. Уникальность по antiplagiat.ru: < 30%

Описание (план):


Содержание
Введение-------------------------------------------------------------------------------3
1.1 Понятие заемного  капитала(договора займа), его особенности.-------5
1.2 Правовое регулирование  заемного капитала.------------------------------20
2. Организация  бухгалтерского учета заемного  капитала -------------------27
3. Взаимосвязь бухгалтерского учета заемного капитала с бухгалтерской отчетностью----------------------------------------------------------------------------54
Заключение-----------------------------------------------------------------------------62
Список литературы-------------------------------------------------------------------63
Приложение А-------------------------------------------------------------------------65
Приложение Б--------------------------------------------------------------------------67
Приложение В-------------------------------------------------------------------------68
Приложение Г--------------------------------------------------------------------------71 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Введение
В системе  экономических отношений заем всегда занимал особое положение как самостоятельная экономическая категория. Он способен ускорить общественное развитие, с его помощью экономика и ее субъекты могут преодолевать ограниченность финансовых ресурсов, быстрее проходить стадии спада, обеспечивается устойчивое экономическое развитие. Заемные отношения, обеспечивая хозяйственную деятельность предприятий, содействуют их развитию, увеличению объемов производства продукции, работ, услуг. Опыт зарубежных стран показывает, что умелое использование займа, так же, может ускорять обороты предприятия в несколько раз.
Можно, конечно, накапливать капиталы за счет бережливости, умеренности в расходах, но для настоящего подъема экономики  в этом случае потребуется не один десяток лет. Благодаря более  активной кредитной политике, более  активному применению займа как источника инвестиций в условиях острой нехватки ресурсов в экономике, общество получает источник устойчивого экономического развития. Важно при этом рассматривать займ не как показатель бедности, а как эффективный инструмент ускорения и расширения производства.
Целью курсовой работы стало рассмотрение методики отражения заемного капитала в бухгалтерском учете.
Для этого  необходимо определить такие задачи, как, понятие, виды, формы заемного капитала (договора займа), а также особенности займов –их правовое обеспечение, документооборот.
Информация  о затратах, связанных с выполнением  обязательств по полученным займам в  бухгалтерском учете формируется  в соответствии с ПБУ 15/01 «Учет  займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденное приказом Минфина России от 02 августа 2001 №60н. ПБУ 15/2008 «Учет расчетов по займам и кредитам». [1]
В настоящее  время заемный капитал регулируется, в основном, нормами Гражданского кодекса РФ, ФЗ часть вторая от 26.01.1996г. №14-ФЗ (в ред.  от 08.05.2010), глава 42Налоговый кодекс РФ – часть вторая от 05.08.2000г. №117-ФЗ(в ред. от 28.12.2010 ),глава 25; Федеральный закон от 21.11.1996г. №129-ФЗ(в ред. от 28.09.2010г) «О бухгалтерском учете»
Гражданский кодекс содержит общие нормы, относящиеся  к институту договора займа и договора обеспечения, а также регламентирует основания и порядок обращения взыскания на заложенное имущество, способы обеспечения обязательств. А так же используются другие нормативные документы.
На сегодняшний  день вести предпринимательскую  деятельность практически невозможно без привлечения займов. В свою очередь, перед бухгалтером встает задача грамотного учета заемных  операций — тем более что затраты  по займу помогают уменьшить налогооблагаемую прибыль. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

1.1 Понятие заемного  капитала(договора займа), его особенности.
Заем - это получение от заимодавца денег  или вещей в собственность  заемщика на условиях возврата. По договору займа одна сторона (заимодавец) предоставляет  в собственность другой стороне (заемщику) деньги или иные определенные родовыми признаками вещи в собственность, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег  или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (п. 1 ст. 807 ГК РФ). [2]
      Таким образом, предметом договора  займа могут быть либо денежные  средства, либо вещи, определенные  родовыми признаками, то есть  вещи, не имеющие индивидуальных, присущих только им черт и  потому не отличающиеся от  других однородных вещей. 
      Помимо индивидуально определенных  вещей ограничения также касаются  и имущества, ограниченного в обороте (п. 2 ст. 129 ГК РФ)[3]. Вполне логично, что в качестве предмета займа не выступает имущество, которое может принадлежать лишь определенным участникам гражданского оборота либо, нахождение которого допускается лишь по специальному разрешению, если заемщик не относится к числу таких участников или не имеет соответствующего разрешения.
      В качестве наиболее наглядного примера можно привести упомянутые в п. 2 той же ст. 129 ГК РФ сделки займа с иностранной валютой и валютными ценностями, которые могут совершаться лишь при условии соблюдения ст. 140, 141 и 317 ГК РФ и в случаях и порядке, предусмотренных Законом РФ от 9 октября 1992 г. N 3615-1  "О валютном регулировании и валютном контроле".
      Договор займа считается заключенным  с момента передачи денег или  других вещей заемщику (п. 1 ст. 807 ГК РФ). В этой связи договор  займа считается реальным. Поэтому  важно иметь в виду, что заемщик  не может принудить заимодавца к выдаче займа, даже несмотря на то что обещание об этом формально закреплено в договоре.
      Рассмотренные особенности договора  займа связаны с формой, в которую  облекаются заемные отношения. 
      В первую очередь на договор  займа распространяются общие  правила ГК РФ о форме сделок (ст. 158-163) и договоров (ст. 434). В  п. 1 ст. 808 ГК РФ определены два  случая, когда договор займа должен  быть заключен в письменной  форме: 
      - если в качестве заимодавца  и заемщика выступают физические  лица и сумма договора превышает  более чем в 10 раз установленный  законом МРОТ;
      - если заимодавцем является юридическое  лицо независимо от суммы займа. 
      В остальных случаях этот договор  не требует даже простой письменной  формы. 
      Вместе с тем такая форма  договора и в указанных выше  случаях будет считаться соблюденной,  если заемщиком будет представлена  расписка или иной документ, удостоверяющий  передачу предмета займа заимодавцем  заемщику.
       Несоблюдение письменной формы договора займа даже в случаях, когда она является обязательной, не влечет его недействительность. Негативным последствием этого может быть лишь отсутствие у сторон возможности ссылаться на свидетельские показания в подтверждение, как самого договора, так и его условий (п. 1 ст. 162 ГК РФ). Тем не менее это не лишает стороны права приводить в подтверждение займа письменные и иные доказательства.
      Данное обстоятельство имеет важное значение и для случаев оспаривания заемщиком договора займа по его безденежности - доказывания, что деньги или вещи в действительности им не были получены вообще либо получены в меньших, чем указано в договоре, сумме или количестве (п. 1 ст. 812 ГК РФ).
      Следовательно, если договор займа совершен без придания ему обязательной простой письменной формы, то его оспаривание по безденежности на основании свидетельских показаний не допускается за исключением случаев, когда договор был заключен под влиянием обмана, насилия, угрозы или иных подобных обстоятельств, предусмотренных ст. 179 ГК РФ.
      Если в процессе оспаривания  заемщиком договора займа по  его безденежности будет установлено,  что деньги или другие вещи  в действительности от заимодавца  получены не были либо были  получены в меньшем количестве, договор считается соответственно  незаключенным либо заключенным  на действительно переданное  количество денег или вещей  (п. 3 ст. 812 ГК РФ).
      Таким образом, несоблюдение простой  письменной формы договора займа  связано лишь с ограничением  круга доказательств, представляемых  сторонами в случае возникновения  между ними спора. При отсутствии  же спора договор считается  действительным.
      Сторонами договора займа могут  быть любые лица, в том числе  некоммерческие организации и  граждане, причем как в бытовой,  так и в предпринимательской  областях их деятельности. Следует  иметь в виду, что в данном  случае речь идет именно о  договорах займа в собственном  смысле этого слова, а не  о других разновидностях заемных  отношений, в частности кредитных  договорах. 
      Вместе с тем не могут выступать  в роли заимодавцев финансируемые  собственником учреждения, поскольку  имеющееся у них право оперативного  управления подобных правомочий  по распоряжению имуществом собственника  не включает (п. 1 ст. 298 ГК РФ). Казенные  предприятия заимодавцами быть  могут, но только с согласия  их собственника (п. 1 ст. 297 ГК РФ).
      Предмет займа передается заемщику  в собственность и соответственно  перестает быть объектом собственности  заимодавца. Заимодавец вправе лишь  требовать возврата суммы займа  и уплаты процентов за пользование  им (если заем процентный).
      Это означает, что заимодавец  вправе претендовать лишь на  возврат аналогичных по количеству  вещей того же рода и качества, но не тех же самых вещей,  которые им были переданы ранее. 
      Указанное обстоятельство является  крайне важным для правильного  бухгалтерского учета заемных  отношений. Передача предмета  займа связана со списанием  с баланса заимодавца вещей  или денег и их принятием  на соответствующие счета учета  заемщика. При возврате займа  на баланс заимодавца поступят  не те же самые вещи или  деньги, которые им были переданы  ранее, а иное равное по количеству  и аналогичное по качеству  имущество. 
      Когда заемщиками по договору  выступает унитарное предприятие  или учреждение, то заемные средства  поступают в его хозяйственное  ведение или оперативное управление.
      По договору займа все обязанности,  и прежде всего обязанность  по возврату денег или вещей,  несет заемщик, а за заимодавцем  остается лишь право требовать  их исполнения. По этой причине  договор займа считается односторонним. 
   Односторонний характер заемных  отношений проявляется в том,  что в соответствующих статьях  ГК РФ говорится преимущественно  об обязанностях заемщика и  последствиях их нарушения. 
      Так, заемщик обязан:
      * возвратить заимодавцу полученную  от него сумму займа, причем  в порядке и сроки, предусмотренные  в договоре займа (п. 1 ст. 810 ГК  РФ);
      * уплатить заимодавцу проценты  на сумму займа в размере  и порядке, предусмотренных в  договоре (п. 1 ст. 809 ГК РФ) (при заключении  процентного договора займа);
      * возместить заимодавцу убытки, причиненные неисполнением обязательств  по своевременному возврату суммы  займа и уплате процентов (ст. 811 ГК РФ);
      * досрочно вернуть заем и уплатить  причитающиеся по нему проценты  при невыполнении предусмотренных  договором обязанностей по обеспечению  возврата займа, а также утраты  обеспечения или ухудшения его  условий, за которые заимодавец  не отвечает (ст. 813 ГК РФ);
      * в случае предоставления целевого  займа использовать заем по  целевому назначению и обеспечить  возможность осуществления заимодавцем  контроля за целевым использованием средств (п. 1 ст. 814 ГК РФ).
      Помимо этого, в договоре могут  быть определены иные обязанности.  Основные из них: по возврату предмета займа и по уплате процентов за пользование им.
      Возврат займа - основная обязанность  заемщика. При этом если условия  относительно сроков и порядка  возврата займа сторонами в  договоре не были определены, то исполнение заемщиком обязанности  по возврату предмета займа производится в соответствии с правилами, установленными ГК РФ.
      Есть несколько вариантов определения срока возврата предмета займа:
      * срок возврата займа определен  в договоре в виде конкретной  даты. В случае неисполнения заемщиком  этого условия начисление штрафных  санкций начинается со дня,  когда заем должен быть возвращен  заемщику, по день его фактического  возврата независимо от того, что он уже обязан уплатить  проценты за пользование займом (при заключении возмездного договора);
      * срок возврата предмета займа  сторонами в договоре не установлен  или определен моментом востребования.  В этом случае сумма займа  должна быть возвращена в течение  30 дней со дня предъявления  заимодавцем требования. На случай  защиты своих интересов в суде  заимодавцу рекомендуется запастись  документальным подтверждением (например, заказные письма, телеграммы с  уведомлением и пр.);
      * договором предусмотрена возможность  досрочного возвращения суммы  займа. При этом заимодавец  с самого начала как бы дает  согласие на то, что он будет  лишен определенного дохода в  виде процентов за пользование  займом, разумеется, при условии,  что заем процентный;
      * договором не предусмотрена  возможность досрочного возврата  суммы займа. В этом случае  необходимо помнить, что беспроцентный  заем может быть возвращен  досрочно независимо от наличия  специальной оговорки в договоре. Если же заем является процентным, то он может быть возвращен  до наступления предусмотренного в договоре срока только при согласии заимодавца, который является в договоре займа материально заинтересованным лицом и, прекращая заемные отношения ранее положенного срока, лишается определенной выгоды.
      По общему правилу (п. 3 ст. 810 ГК  РФ) моментом исполнения обязанности  по возврату займа может считаться  либо момент фактической передачи  суммы займа заимодавцу (из рук  в руки), либо в момент ее  зачисления на банковский счет  заимодавца. Только после этого  обязательства заемщика могут  считаться прекращенными, и соответственно  с этого момента перестают  начисляться проценты за пользование  займом и просрочку его возврата. Причем стороны могут предусмотреть  в договоре и иной способ  исполнения обязательства по  возврату займа. 
      Заметим, что независимо от  избранного сторонами способа  возврата займа заимодавец должен  обеспечить возможность исполнения  заемщиком этой обязанности надлежащим  образом. Это связано с тем,  что в соответствии со ст. 316 ГК РФ местом исполнения денежного  обязательства, если кредитором  выступает юридическое лицо, является  место его нахождения в момент  возникновения обязательства. Поэтому  обязательство по возврату предмета  займа не может считаться надлежаще  исполненным, если заемное имущество  не поступит по местонахождению  кредитора, в связи с чем риск утраты либо задержки перечисления денежных сумм или передачи вещей остается на заемщике. Ответственность за непоступление предмета займа либо за просрочку его поступления в распоряжение заимодавца несет заемщик. Соответственно только к нему может быть предъ-явлен иск заимодавца о возврате предмета займа либо о возмещении убытков, вызванных просрочкой, но никак не к банку, допустившему просрочку в исполнении платежного поручения заемщика.
      Вместе с тем если просрочка  в возврате денежного займа  произошла вследствие несвоевременного  исполнения банком платежного  поручения на перечисление суммы  займа, то заемщик, возместив  заимодавцу понесенные им убытки, вправе в регрессном порядке  взыскать с банка убытки, вызванные ненадлежащим исполнением им обязанностей по договору банковского счета (ст. 856, 866 ГК РФ).
      Обязанность по уплате процентов  возникает у заемщика, если договор  займа является процентным.
  Договор процентного займа
     Если иное не предусмотрено  законом или договором займа,  заимодавец имеет право на  получение с заемщика процентов  на сумму займа (п. 1 ст. 809 ГК  РФ). Данная норма соответствует  общему правилу п. 3 ст. 423 ГК РФ. Даже тогда, когда договор займа  в письменной форме не заключен  либо в него не включено  условие о размере процентов  за пользование заемными средствами, заимодавец имеет все основания  требовать уплаты заемщиком процентов  за пользование деньгами.
      Размер и порядок выплаты процентов  определяются договором. Если  порядок заранее не оговорен, проценты выплачиваются ежемесячно, причем не до определенного  договором срока возврата суммы  займа, а до дня его полного  погашения. 
      При отсутствии в договоре  прямых указаний о размере  процентов их размер определяется  существующей по местожительству  либо местонахождению заимодавца  банковской ставкой рефинансирования. В настоящее время в отношениях  между организациями и гражданами  Российской Федерации подлежат  уплате проценты в размере  единой учетной ставки ЦБ РФ  по кредитным ресурсам, предоставляемым  коммерческим банкам (ставка рефинансирования  ЦБ РФ). Такой подход был принят  пленумами Верховного Суда и  ВАС РФ и зафиксирован в  п. 51 постановления от 1 июля 1996 г. N 6/8  "О некоторых вопросах, связанных  с применением части первой  ГК РФ".
      Интересно, что аналогичный размер  процентов установлен ст. 395 ГК  РФ за пользование чужими денежными  средствами вследствие неправомерного  их удержания, уклонения от  возврата, иной просрочки в их  уплате либо неосновательного  получения или сбережения.
      Кроме того, аналогичные по сумме  санкции будут применены к  заемщику, своевременно не вернувшему  сумму займа, разумеется, если  иные последствия прямо не  предусмотрены законом или договором.  При этом за время просрочки  заимодавцу должны быть выплачены  как проценты за пользование  займом (ст. 809 ГК РФ), так и соответствующие  санкции, ставки которых согласно  п. 1 ст. 811 ГК РФ могут совпадать. 
      Вместе с тем следует помнить,  что стороны могут предусмотреть  другой размер процентов за  пользование займом и включить  это условие в договор. 
 Договор беспроцентного займа
     Заем в отличие от кредитного  договора, который всегда является  платным, может быть как возмездным (с уплатой процентов), так и  безвозмездным (без таковых).
      Договор займа является беспроцентным  в случаях, если:
      * это прямо указано в договоре, даже если стороны - юридические  лица;
      * заключен договор бытового займа  (не связанного с осуществлением  предпринимательской деятельности  хотя бы одной из сторон) между  гражданами на сумму, не превышающую  50-кратный МРОТ. Но и в этом  случае граждане, могут давать (или  брать) заем под проценты, размер  которых определяется в договоре. В отсутствие в договоре специально  обусловленного размера процентов  за пользование займом проценты  исчисляются в зависимости от ставки банковского процента по месту жительства гражданина-заимодавца;
      * взаем передаются не деньги, а иные определенные родовыми  признаками вещи. Заметим, что  это не исключает возможности  сторон предусмотреть в договоре  займа вещей условие об уплате  процентов, размер которых зависит  от стоимости переданных вещей. 
      ГК РФ допускает возможность  заключения договора целевого  займа, устанавливающего условие  использования полученных средств  на строго определенные цели (ст. 814 ГК РФ). При этом должны быть  указаны: 
      * конкретные цели использования  предоставляемого займа; 
      * меры контроля заимодавца за  целевым использованием переданных  взаем денег или вещей. 
      Как правило, для обеспечения  такого контроля на заемщика  возлагаются обязанности предоставлять  заимодавцу определенную документацию, финансовые и отчетные документы.  Оговаривается право заимодавца  контролировать направления использования  денежных средств и вещей, проверять  и устанавливать объемы производственных  затрат при капитальном строительстве  и др.
      При установлении заимодавцем  фактов использования займа не  по целевому назначению тот  вправе применить к заемщику  меры имущественного воздействия.  Последствия такого нарушения,  по сути, приравниваются к последствиям  существенного нарушения договора, предусмотренным п. 2 ст. 450 ГК РФ. Так, если заемщик осуществляет  использование заемных средств  не по назначению, а также не  предоставляет заимодавцу возможность  контролировать целевое использование  займа, заимодавец вправе требовать  досрочного возврата суммы займа  и уплаты причитающихся процентов  (п. 2 ст. 814 ГК РФ).
      Заемные обязательства могут  возникать не только из договора  займа. По соглашению сторон  иного вида договора, например  договора купли-продажи или аренды, долг, возникший по такому соглашению (по оплате товара или внесению  арендной платы), может быть заменен  обязательством займа (ст. 818 ГК  РФ). Замена долга заемным обязательством  в данном случае осуществляется  путем новации, то есть прекращения  существующего первоначального  обязательства другим обязательством  между теми же лицами, предусматривающим  иной предмет или способ исполнения (п. 1 ст. 414 ГК РФ).
      В данном случае необходимо  иметь в виду два исключения, при которых новация не допускается.  Это обязательства по возмещению  вреда, причиненного жизни или  здоровью, и обязательства по  уплате алиментов (п. 2 ст. 414 ГК  РФ).
      С новацией долга в заем  обязательство, из которого возник  долг, прекращается. При этом новация,  по существу, является новым договором,  на основании которого возникает  новое обязательство. При этом  его форма должна полностью  соответствовать той, которая  предусмотрена для заключения  договора займа (ст. 808 ГК РФ).
      На практике новация в договор  займа означает отсрочку исполнения  обязательства по договору с  распространением на нее правил  о договоре займа, включая возможное  начисление процентов. 
Учет  и налогообложение  у организации-заимодавца
     Инструкцией по применению старого  Плана счетов для отражения  информации о предоставленных  организацией займах предусмотрено  два счета: счет 06  "Долгосрочные  финансовые вложения"  и счет 58  "Краткосрочные финансовые  вложения".
      Согласно новому Плану счетов (утв. Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н) информация  обо всех предоставленных организацией  юридическим и физическим лицам  (кроме работников самой организации)  займах отражается на счете  58  "Финансовые вложения"  независимо от срока, на который  выдан заем. Заем своему работнику  учитывается как по старому,  так и по новому Плану счетов  на счете 73  "Расчеты с  персоналом по прочим операциям".
      Проценты, получаемые организацией-заимодавцем по договору займа, включаются в состав операционных доходов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету  "Доходы организации"  ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н) и отражаются на счете 80  "Прибыли и убытки"  (по старому Плану счетов) или 91  "Прочие доходы и расходы"  (по новому Плану счетов). При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора (п. 16 ПБУ 9/99). [4]
     Проценты, полученные (подлежащие получению) организацией-заимодавцем, учитываются по кредиту счета 80 (91) в корреспонденции со счетами учета финансовых вложений (06, 58) или денежных средств (50, 51, 52).
      С точки зрения налогового  законодательства о НДС деятельность  организации по предоставлению  займов физическим и юридическим  лицам рассматривается как деятельность  по оказанию финансовых услуг.  При этом подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ предусмотрена льгота по НДС в отношении финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме. Таким образом, проценты, получаемые организацией-заимодавцем по договору займа, НДС не облагаются. [5]
      Следует учитывать, что исходя из требований п. 3 и 5 ст. 168 НК РФ у организации-заимодавца при получении процентов по договору займа возникает обязанность выписать на сумму полученных процентов соответствующий счет-фактуру без выделения в нем суммы НДС и зарегистрировать этот счет-фактуру в своей книге продаж в порядке, предусмотренном Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства РФ 2 декабря 2000 г. N 914. [6]
      Сумма займа не является объектом обложения НДС ни в момент выдачи займа, ни в момент его возврата.
      Для целей исчисления налога  на прибыль проценты, получаемые  организацией-заимодавцем по договору  займа, включаются в состав  доходов от внереализационных операций (п. 6 ст. 2 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1  "О налоге на прибыль предприятий и организаций").  При этом необходимо учитывать, что проценты, причитающиеся организации-заимодавцу, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль по мере отражения их на счете 80 (91) независимо от состояния расчетов с заемщиком (п. 1 ст. 8 Закона).
Учет  и налогообложение  у организации-заемщика
     Предприятия, работающие по старому  Плану счетов, отражают информацию  о полученных от других организаций  и физических лиц заемных средствах на счетах 94  "Краткосрочные займы"  (при получении заемных средств на срок менее 12 месяцев) и 95  "Долгосрочные займы"  (при получении займов на срок более 12 месяцев). Новым Планом счетов для этого предусмотрены счета 66  "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"  и 67  "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
      По окончании каждого отчетного периода (месяц, квартал) заемщик в обязательном порядке отражает у себя в учете сумму процентов, причитающихся к уплате заимодавцу в соответствии с условиями договора (п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н, п. 53 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утв. Приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 г. N 60н). Согласно п. 11 Положения по бухгалтерскому учету  "Расходы организации"  ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н, проценты, уплачиваемые организацией по договорам займа, учитываются в составе операционных расходов и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета установлен иной порядок.
      Таким образом, в общем случае  начисление процентов отражается  в учете заемщика по кредиту  счета 94 (95) и дебету счета 80 (по старому Плану счетов) либо  по кредиту счета 66 (67) и дебету  счета 91 (по новому Плану счетов).
      В то же время п. 6 Положения по бухгалтерскому учету  "Учет материально-производственных запасов"  ПБУ 5/98, утвержденного Приказом Минфина РФ от 15 июня 1998 г. N 25н, организациям предоставлено право включать затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением материально-производственных запасов (МПЗ) и произведены до даты оприходования запасов на складах организации, в фактическую себестоимость приобретенных МПЗ. То есть для процентов по заемным средствам, уплаченным до даты оприходования МПЗ, на сегодняшний день предусмотрено два способа их отражения в учете: либо в составе фактических затрат по приобретению МПЗ с включением в стоимость этих МПЗ, либо в составе операционных расходов. В такой ситуации организация самостоятельно выбирает наиболее предпочтительный способ учета процентов и закрепляет его в учетной политике (п. 8, 11 Положения по бухгалтерскому учету  "Учетная политика организации"  ПБУ 1/98, утв. Приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н)[7]. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

1.2 Правовое регулирование  заемного капитала.
В экономической  литературе существует множество подходов к изучению заемного капитала, что подчеркивает сложность и многогранность его сущности. Многие определения заемного капитала схожи  в том, что данный вид капитала представляет собой правовые и хозяйственные обязательства предприятия перед третьими лицами.
В соответствии с Федеральным законом РФ от 21.11.1996г.№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, представляющее собой долговые обязательства, которые должны быть уплачены в течение 12 месяцев(краткосрочные) или более 12 месяцев(долгосрочные).В соответствии со ст.209 налогового кодекса(НКРФ) под долговыми обязательствами понимаются кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления[8].
Известно, что  в России система нормативного регулирования  бухгалтерского учета базируется на четырехуровневой системе нормативно-правовых актов. Рассмотрим перечь нормативно-правовых актов, регулирующих бухгалтерский учет заемного капитала.
Таблица 1 Нормативно-законадательная база
Уровни Документы Содержание
1 Законодательный Гражданский кодекс РФ  
Налоговый кодекс РФ  

Федеральный закон  №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»
-Права и обязанности заемщика и заимодателя -виды займов, проценты по их уплате
- общие положения  по бухгалтерскому учету
2 Норматив- ный
ПБУ «Учетная политика организации»(ПБУ 1/2008) утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008г. №106н (в ред.  от 08.11.2010) ПБУ«Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ №3/2006),
ПБУ «Учету материально-производственных запасов» (ПБУ№5/01),
ПБУ «Расходы организации» (ПБУ№10/99)
ПБУ «Учет нематериальных активов» (ПБУ№14/2007), 
 

ПБУ «учет расчетов по займам и кредитам» (ПБУ№15/2008),
ПБУ «Учет финансовых вложений» (ПБУ№19/02),
- обеспечивает полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности 
 
- Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли. 

- затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях
- Учет операций, связанных с предоставлением (получением) права использования нематериальных активов.
- организация учета расчетов по займам и кредитам,
структура счетов 66 и 67.
- примеры использования способов оценки при выбытии и приобретении финансовых вложений
3 Методичес- кий
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной  деятельности и Инструкция по его  применению, утвержден Приказом Минфина  РФ от 31.10.2000г. №94н (в ред. от 08.11.2010) Приказ Минфина  РФ от 02.07.2010г. №66н  «О формах бухгалтерской  отчетности организаций»
- устанавливает единые подходы к применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. - утверждены формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.
4 Организаци-онный Учетная политика организации - Формы, способы ведения бухгалтерского учета, влияющие на оценку и принятие решения пользователей бухгалтерской отчетности.
 
Основным нормативным  документом, регламентирующим бухгалтерский  учет операций, связанных с получением кредитов и займов, является Положение по бухгалтерскому учету «Учету расходов по займам и кредитам»(ПБУ 15/2008). В нем практически не приводится определений того, что понимается под займами. В связи с этим рассмотрим его в других нормативно-правовых актов. В главе 42 ГК РФ приводятся определение такого понятия, как договор займа.
По-моему мнению, в текст ПБУ 15/2008 необходимо влючить определение займа, представленное в главе 42 ГК РФ. При этом следует помнить, что ПБУ 15/2008 допускает только один вариант оценки в бухгалтерском учете основной суммы обязательства по полученному займу – в соответствии с условиями договора займа в сумме, указанной в договоре(п.2 ПБУ 15/2008).
Формулировка  п.2 ПБУ 15/2008 не соответствует требованию главы 42 ГК РФ, согласно которым договор  считается заключенным с момента  передачи денег или иных вещей(ст.807 ГК РФ). Иными словами, до поступления денег или вещей заемщик не несет перед заимодавцем обязательств по возврату предоставленного займа, а поэтому не должен отражать эти обязательства в своем учете и отчетности. Поскольку основным документом, в котором определен порядок учета заемного капитала, является ПБУ 15/2008, считаем, что целесообразно составить взаимосвязь данного ПБУ с другими Положениями по бухгалтерскому учету, в которых прямо или косвенно прописан учет заемного капитала.
Однако, руководствуюсь нормами ПБУ 15/2008, в учетной политике организации следует предусмотреть раздел «Учетная политика для целей бухгалтерского учета заемного капитала», в который необходимо включить следующую информацию:
1)В соответствии с п.2 ПБУ 15/2008 основная сумма обязательств по полученному займу отражается в бухгалтерском учете организаций как кредиторская зодолжность в соответствии с условиями договора займа в сумме, указанной в договоре. Несмотря на то, что сумма займа указывается в договоре, организация, довольно часто, получает ее частями. В п.18 ПБУ 15/2008 сказано: «В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа организация-заемщик раскрывает в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности информацию о суммах займов, недополученных по сравнению с условиями договора займа».
Следует отметить, что начиная с бухгалтерской  отчетности за 2011год, пояснения(пояснительная записка) к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях о прибылях и убытках могут быть оформлены в табличной и (или) текстовой форме. Займы оформляются в следующей форме.
Таблица 2 Табличное  оформление займа.
Сумма займа, установленная
 в договоре  займа
Недополученные по сравнению с условиями  договора займа
Отклонения Причины отклонения
В тыс.руб В % от общей суммы  
         
         
         
 
Таблица 3 модель субсчетов для учета краткосрочных займов
Счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
Основная  сумма обязательств по займам Вид расходов по займам
Краткосрочные займы -просроченные  краткосрочные займы
Начисленные проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу -начисленные  проценты при приобретении, сооружение  и (или) изготовлении инвестиционных  активов
-просроченные  проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу
  Дополнительные  расходы по займам
 
Для того, чтобы руководствоваться п.2 ПБУ 15/2008,организация должна в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета предусмотреть порядок отражения суммы займа, например, запись:
«В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем  договора заемного средства показывать отдельно в сумме фактически полученных денежных средств и недополученную часть, делая в учете запись:
Дебет счета 51 «Расчетные счета» Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» (счета 67 «Расчеты долгосрочным кредитам и займам») –  отражено частичное получение займа.
2. Согласно п.8 ПБУ 15/2008 проценты включаются  в стоимость инвестиционного  актива или в состав прочих  расходов равномерно, как правило,  независимо от условий предоставления  займа. Проценты,  причитающиеся  к оплате заимодавцу, могут включаться  в стоимость инвестиционного  актива или в состав прочих  расходов исходя из условий предоставления займа в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения.
3. При получении  займов организации приходится  нести дополнительные расходы(п.3 ПБУ 15/2008). Так как перечень дополнительных расходов по займам фактически является открытым, то организация-заемщик для исключения недоразумений и разногласий с налоговыми органами может в своей учетной политике подробно перечислить все возможные виды расходов, которые она будет включать в расходы, связанные с выполнением обязательств по полученным займам. К таким расходам можно отнести комиссии, пени, штрафы, купонные выплаты, дисконты, курсовые разницы.
4. Согласно п.8 ПБУ 15/2008 дополнительные расходы  по займам могут включаться  равномерно в состав прочих  расходов в течение срока займа,  а могут и не равномерно, а  единовременно.
Следовательно,  организации-заемщику необходимо выбрать  и закрепить в своей учетной  политике порядок включения дополнительных расходов в состав прочих расходов:
- либо относить  дополнительные расходы к прочим  расходам в том отчетном периоде,  в котором они произведены;
- либо предварительно  учитывать дополнительные расходы  как кредиторскую задолженность,  а затем включать их в состав  прочих расходов равномерно в  течение погашения займа.
 

 

 

 


Рис.1. Расходы, связанные с привлечением займов
5. В  п.7 ПБУ 15/2008 установлено понятие  инвестиционного актива: «под инвестиционным  активом понимается объект имущества,  подготовка которого к предполагаемому  использованию требует длительного  времени и существенных расходов  на приобретение, сооружение и  (или) изготовление».
Поскольку нормативный документ не раскрывает, какие расходы считать существенными  и какой промежуток времени следует  признавать длительным, соответствующее  положение должно быть отражены в  учетной политики организации.
Согласно  Плану счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности и Инструкции по его применению, бухгалтерский учет ведется на синтетических  счетах и субсчетах.
В бухгалтерском  учете информация о краткосрочных  займах (на срок не более 12 месяцев) обобщается на синтетическом счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», а о долгосрочных (на срок более 12 месяцев) – на счете 67 «Расчеты долгосрочным кредитам и займам».
В Плане  счетов бухгалтерского учета сказано, что к счетам 66 и 67 открываются  субсчета по видам займов. Субсчета используются организацией исходя из требований эффективного управления, экономического анализа и аудита для того, чтобы удовлетворять  потребности всех пользователей  бухгалтерской информации. Однако организация  может уточнять содержание приведенных  в Плане счетов бухгалтерского учета  субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета.
Согласно  п.4 ПБУ 15/2008 расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно  от основной суммы обязательства. Представим расходы, связанные с выполнением  обязательств по полученным займам на рисунке1.
Рассмотрим  таблицу №3,приведенную выше. Данная модель субсчетов заемного капитала позволяет организовать бухгалтерский  учет, проводить экономический анализ и аудит заемного капитала таким  образом, что по остаткам и оборотам счета и субсчетов можно получать информацию:
- о размере  заемного капитала ( сколько получено (погашено)займов; имеются ли просроченные займы);
- о размере  расходов по заемному капиталу (процентов, причитающихся к оплате  заимодавцу; дополнительные расходы  по займам).
Учет  и отражение затрат на привлечение  заемного финансирования в отчетности, соответствующей Международным  стандартам финансовой отчетности, регулируется МСФО 23 «Затраты по займам»[9]. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2. Организация бухгалтерского  учета заемного  капитала
Заемные средства могут быть оформлены векселями (ст.815 ГКРФ), а также путем выпуска и продажи облигаций (ст.816 ГКРФ).
      Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), являются расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (.п. 3 ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам").При этом проценты по займу отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту) (.п. 4 ПБУ 15/2008). Поэтому для бухгалтерского учета сумм начисленных процентов к счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (.счету 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам") должен быть открыт отдельный субсчет "Расчеты по процентам, причитающимся к уплате".В общем случае затраты по полученным займам относятся в бухгалтерском учете к прочим расходам организации (за исключением непосредственно связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, которые подлежат включению в его стоимость (.п. 7 ПБУ 15/2008, п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, имеют право признавать все расходы по займам (без исключения) прочими расходами. Прочие расходы отражаются по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы". Расходы признаются в бухгалтерском учете только при выполнении условий, перечисленных в  п. 16 ПБУ 10/99, а именно:- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;- сумма расхода может быть определена;- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной) (.п. 17 ПБУ 10/99).Проценты по полученным займам признаются прочими расходами того отчетного периода, в котором они произведены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (.пункты 6, 7 ПБУ 15/2008, п. 18 ПБУ 10/99).В соответствии с требованиями п. 8 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), следует начислять равномерно, то есть на конец каждого месяца (как правило, независимо от условий предоставления займа). Проценты начисляются исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения. Проценты начисляются исходя из фактического времени пользования заемными средствами, то есть со дня фактического получения денежных средств заемщиком до даты их возврата заимодавцу. В случае пользования заемными средствами неполный месяц расчет осуществляется исходя из количества календарных дней пользования займом. Аналогичный порядок действует и в отношении процентов по векселю и облигации: проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем (проценты и (или) дисконт по причитающейся к оплате облигации) отражаются в бухгалтерском учете векселедателя (эмитента) обособлено от вексельной суммы (номинальной стоимости облигации) в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение срока выплаты полученных взаймы денежных средств (.п. 15, п. 16 ПБУ 15/2008)[10].
      Таким образом, расходы в виде процентов  по долговым обязательствам любого вида отражаются в бухгалтерском учете  следующим образом:
      Таблица 4 оформление расходов по долговым обязательствам. 

Дебет Кредит Описание
51 66(67) Получен заем
91 66(67),субсчет «Расчеты по процентам, причитающимся к уплате»
Начислены проценты, причитающиеся в отчетном периоде  к уплате за пользование займом на основании договора займа и бухгалтерской  справки
 
 Таблица 5 Расходы в виде процентов по полученным займам, относящимся к приобретению (строительству) инвестиционного актива.
Дебет Кредит Описание
51 66(67) Получен заем для  приобретения или строительства  инвестиционного актива
08 66(67),субсчет «Расчеты по процентам, причитающимся к уплате»
Начислены проценты, причитающиеся в отчетном периоде  к уплате за пользование займом на основании договора займа и бухгалтерской  справки
 
Порядок учета  начисленных процентов по займам, полученным для приобретения(строительства) инвестиционного актива, установлен в пунктах 7-14 ПБУ№15/2008. Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
Проценты по заемным обязательствам включаются в стоимость инвестиционного  актива при соблюдении следующих  условий: подготока инвестиционного актива к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. Критерии «длительного времени» и «существенных расходов» организация может самостоятельно утвердить в учетной политике.
Проценты по займам, предназначенным для приобретения (строительство) инвестиционного актива, включаются в его первоначальную стоимость при выполнении следующих  условий:
А)расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;
Б) расходы по займам, связанные с  приобретением, сооружением и (или) изготовлением  инвестиционного актива подлежат признанию  в бухгалтерском учете;
В) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
      При этом проценты по займам включаются в стоимость инвестиционного актива, так же, как и в состав прочих расходов: равномерно на конец каждого отчетного месяца, независимо от условий предоставления кредита (.п. 8 ПБУ 15/2008). Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем прекращения сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива (.п. 12 ПБУ 15/2008). Оставшиеся к уплате по займу проценты относятся на прочие расходы.
      Операция  по отражению расхода в виде процентов  по долговому обязательству в  бухгалтерском и налоговом учете  производится на основании:
      -договора  займа;
      -бухгалтерской справки, содержащей все обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
      В бухгалтерской отчетности расходы  в виде процентов по долговым обязательствам отражают по строке 70 "Проценты к  уплате" Отчета о прибылях и убытках (форма N 2) (приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н). Задолженность по начисленным процентам учитывается в пассиве Бухгалтерского баланса (форма N 1) по строкам 510 (по долгосрочным займам и кредитам), 610 (по краткосрочным займам и кредитам).С отчетности за 2011 год действуют новые формы бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. По этим формам следует отчитываться уже за 1 квартал 2011 года. В новой форме Отчета о прибылях и убытках расходы в виде процентов по долговым обязательствам отражают в составе затрат по строке 2330 "Проценты к уплате". Задолженность по начисленным процентам учитывается в пассиве Бухгалтерского баланса по строкам 1410 (по долгосрочным займам и кредитам), 1510 (по краткосрочным займам и кредитам).В налоговой отчетности согласно п. 7.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (утвержден приказом ФНС РФ от 15.12.2010 N ММВ-7-3/730@) при заполнении строки 200 приложения 2 к Листу 02 декларации налогоплательщики отражают внереализационные расходы, сформированные в соответствии со статьями 265, 266, 269, 291, 292, 294, 299, 300, 328 НК РФ. Из общей суммы внереализационных расходов и убытков выделяются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида (.строка 201 приложения 2 к Листу 02 декларации).
В зависимости  от срока, на который заключается  договор на получение заемных  средств, задолженность по полученным займам и кредитам подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. Краткосрочной считается задолженность, срок погашения которой согласно условиям договора не превышает 12 месяцев. Задолженность, срок погашения которой превышает 12 месяцев, считается долгосрочной.
Указанная краткосрочная и долгосрочная задолженность  может быть срочной и (или) просроченной. ПБУ 15/01 дает их понятия:
«срочной  задолженностью считается задолженность  по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке;
просроченной  задолженностью считается задолженность  по полученным займам и кредитам с  истекшим согласно условиям договора сроком погашения».
Планом  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной  деятельности организации и инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении  плана счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его  применению», для отражения информации по полученным краткосрочным кредитам и займам предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», а для отражения информации по долгосрочным кредитам и займам - счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»[11].
Аналитический учет задолженности по кредитам и  займам ведется отдельно по видам  кредитов и займов, по кредитным  организациям и другим заимодавцам, по отдельным кредитам и займам (видам  заемных обязательств).
В соответствии с положениями ПБУ 15/01 задолженность  по долговым обязательствам может быть срочной (срок погашения которой  по условиям договора не наступил или  продлен (пролонгирован) в установленном  порядке) и просроченной (задолженность  по полученным займам и кредитам с  истекшим сроком погашения).
Учет  срочной и просроченной задолженности  ведется раздельно на отдельных  субсчетах, открываемых к счетам 66 и 67.
Организация, получившая заемные средства, по истечении  срока платежа обязана осуществить  перевод срочной задолженности  в просроченную, причем этот перевод производится организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.
Перевод срочной задолженности в просроченную отражается в бухгалтерском учете организации-заемщика следующим образом:
 Дебет Кредит
66 «Расчеты  по краткосрочным кредитам и  займам» субсчет «Учет срочной  задолженности» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам» Отражена сумма задолженности, переводимой в состав просроченной задолженности
67 «Расчеты  по долгосрочным кредитам и  займам» субсчет «Учет срочной  задолженности» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам» Отражена сумма задолженности, переводимой в состав просроченной задолженности.
Пункт 6 ПБУ 15/01 позволяет организациям - заемщикам  учитывать долгосрочную задолженность  по займам любым из двух возможных  вариантов, при этом используемый способ должен быть в обязательном порядке  закреплен в учетной политике организации.
Вариант 1.
Организация заемщик учитывает заемные средства по долгосрочному договору в составе  долгосрочной задолженности до истечения  срока договора.
Вариант 2.
Организация заемщик сначала учитывает задолженность  по долгосрочному договору в составе  долгосрочной задолженности и осуществляет перевод ее в краткосрочную в  момент, когда до истечения срока  действия договора остается 1 год.
Если  организация получает заемные средства в иностранной валюте, то эта операция регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в  иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденным приказом Минфина Российской Федерации  от 10 января 2000 года №2н (далее ПБУ 3/2000).
Заемные средства могут предоставляться  не только в валюте Российской Федерации  – рублях, но и в иностранной  валюте или в условных денежных единицах. В случае получения таких заимствований, организация – заемщик обязана  руководствоваться пунктом 9 ПБУ 15/01:
«Задолженность  по предоставленному заемщику займу  и (или) кредиту, полученному или  выраженному в иностранной валюте или условных денежных единицах, учитывается  заемщиком в рублевой оценке по курсу  Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату фактического совершения операции (предоставления кредита, займа, включая размещение заемных обязательств), а при отсутствии курса Центрального банка Российской Федерации - по курсу, определяемому  по соглашению сторон».
Расходы в виде суммовой разницы возникают  у налогоплательщика, если сумма  возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением  сторон курсу в условных денежных единицах на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
Возникающая разница между рублевой оценкой  обязательств на дату принятия к учету  кредиторской задолженности и ее рублевой оценкой на дату признания  расхода представляет собой суммовую разницу. Наиболее правильным будет  признать датой возникновения суммовых разниц - дату погашения задолженности по договорам кредитов и займов.
Таким образом, суммовая разница по займу, стоимость которого выражена в условных денежных единицах, возникает и отражается в бухгалтерском учете в момент возврата займа.
Бухгалтерский учет доходов и расходов организации  регулируется ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, в которых  приводится определение суммовой разницы, учитываемой при установлении величины доходов и расходов от обычных  видов деятельности.
Так, согласно пункту 6.6 ПБУ 10/99 под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной  оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете. Аналогично в соответствии с ПБУ 9/99 суммовая разница определяется в отношении доходов по обычным видам деятельности.
Согласно  пункту 10 ПБУ 15/01 возврат организацией-заемщиком  полученного от займодавца займа, включая  размещенные заемные обязательства (основная сумма долга), отражается в бухгалтерском учете заемщика как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности. Если же изменение согласованного сторонами курса приводит к тому, что у организации-кредитора возникает обязанность погасить задолженность по заемному обязательству в большей сумме по сравнению с той, которая была получена от кредитора, то дополнительная сумма должна быть признана расходом, поскольку в этом случае в результате выбытия активов происходит уменьшение экономических выгод организации-заемщика, приводящее к уменьшению капитала организации. Уменьшение экономических выгод происходит в результате того, что источником покрытия этих затрат могут быть только собственные средства заемщика, а не средства третьих лиц. Таким образом, сам платеж (выбытие актива) в погашение займа расходом не признается, а суммовая разница, возникающая при погашении заемного обязательства, может быть признана самостоятельным видом расхода организации, так как соответствует критериям расхода, установленным пунктом 2 ПБУ 10/99.
Поскольку суммовая разница не является расходом по обычным видам деятельности, она  учитывается в составе прочих внереализационных расходов.
Положительная суммовая разница, возникающая в  результате снижения согласованного курса  условной единицы на дату погашения  задолженности, может быть признана в целях бухгалтерского учета  самостоятельным видом дохода организации-должника, поскольку она соответствует  критериям дохода, установленным  пунктом 2 ПБУ 9/99.
Организация-заемщик  в соответствии с Приказом Минфина  Российской Федерации от 9 июня 2001 года №44н «Об утверждении положения  по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01» (далее ПБУ 5/01) может  использовать заемные средства на следующие  цели:
·   для предварительной оплаты материально-производственных запасов (далее МПЗ), других ценностей, работ, услуг и тому подобного;
·   для приобретения или строительства  инвестиционного актива;
·   на иные цели.
Порядок учета основных затрат (к которым  относятся проценты) связанных с  получением и использованием заемных  средств зависит от цели, на которые  организация получает заемные средства.
Согласно  пункту 15 ПБУ 15/01:
«В случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для  осуществления предварительной  оплаты материально - производственных запасов, других ценностей, работ, услуг  или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся  организацией - заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной  оплатой и (или) выдачей авансов  и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщика материально - производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке - с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации - заемщика».
Если  организация – заемщик использует заемные средства на указанные цели, то расходы по обслуживанию займов (кредитов) относятся на увеличение дебиторской задолженности.
После принятия к учету МПЗ или иных ценностей, начисленные проценты и  другие расходы отражаются в бухгалтерском  учете в составе операционных расходов, то есть в общем порядке.
Установленный ПБУ 15/01 порядок полностью соответствует  порядку учета процентов по заемным  средствам при приобретении МПЗ, который установлен еще одним  бухгалтерским стандартом ПБУ 5/01 [12].
Инвестиционный  актив представляет собой объект имущества, подготовка которого к предполагаемому  использованию требует значительного  времени. Эти объекты могут быть представлены в виде основных средств, имущественных комплексов или иных аналогичных активов, требующих  большого времени и затрат на приобретение их или строительство.
Если  указанные объекты приобретаются  непосредственно для перепродажи, они не относятся к инвестиционным активам, а учитываются как товары.
Объекты основных средств, не требующие монтажа, не признаются инвестиционными активами. Бухгалтерский учет процентов по заемным средствам по таким объектам основных средств ведется в порядке, предусмотренном для приобретения МПЗ.
Если  организация получает заемные средства и использует их в дальнейшем для  приобретения и (или) строительства  инвестиционного актива, то затраты по займам включаются в стоимость этого актива и погашаются посредством начисления амортизации. Данное положение следует из пункта 23 ПБУ 15/01:[13]
«Затраты  по полученным займам и кредитам, непосредственно  относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного  актива, должны включаться в стоимость  этого актива и погашаться посредством  начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено.
Затраты по полученным займам и кредитам, связанным  с формированием инвестиционного  актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на текущие расходы  организации в порядке, изложенном в пункте 14 настоящего Положения».
При этом необходимо иметь в виду, что включение  затрат по полученным займам в первоначальную стоимость инвестиционного актива производится при наличии следующих условий:
·  возникновение  расходов по приобретению и (или) строительству  инвестиционного актива;
·  фактическое  начало работ, связанных с формированием  инвестиционного актива;
·  наличие  фактических затрат по займам и кредитам или обязательств по их осуществлению.
Отнесение затрат по полученным заемным средствам  на первоначальную стоимость инвестиционного  актива в соответствии с пунктами 30 и 31 ПБУ 15/01 прекращается:
·  либо с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия инвестиционного  актива к бухгалтерскому учету;
·  либо с первого числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации. На практике, случается, что выпуск продукции на оборудовании уже начат, а объект не принят к учету в  качестве основных средств; в зависимости от того, которая из дат наступит раньше.
После указанной даты затраты по полученным заемным средствам включаются в  состав операционных расходов организации-заемщика, то есть в общем порядке.
Так как  строительство инвестиционных активов процесс достаточно длительный, то на практике нередко возникает ситуация, когда работы по строительству временно прекращаются. В этом случае необходимо руководствоваться пунктом 28 ПБУ 15/01:
«При  прекращении работ, связанных со строительством инвестиционного актива в течение срока, превышающего три  месяца, включение затрат по полученным займам и кредитам, использованным для формирования указанного актива, приостанавливается. В этом случае затраты по займам относятся на текущие  расходы организации в порядке, изложенном в пункте 14 настоящего Положения.
Не считается  прекращением работ по формированию инвестиционного актива период, в  котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива технических  и (или) организационных вопросов».
Если  организация использует для приобретения инвестиционного актива заемные  средства, которые не связаны с  его приобретением, то начисление процентов  за пользование денежными средствами производится по средневзвешенной ставке, величина которой определяется по сумме  всех займов и кредитов, остающихся непогашенными в течение отчетного периода. При расчете такой ставки из всей суммы непогашенных займов и кредитов исключаются суммы, полученные специально для финансирования инвестиционного актива.
Порядок расчета средневзвешенной ставки затрат по займам и сумм, подлежащих включению  в первоначальную стоимость инвестиционных активов, приведен в Приложении к  ПБУ 15/01.
Случается, что, получив заемные средства на приобретение инвестиционного актива, организация не может их сразу  использовать, например, переносятся  сроки оплаты, то есть денежные средства «зависают». Однако организация несет  расходы по обслуживанию заимствований, то есть начисляет проценты. Чтобы  снизить свои расходы, на обслуживание займа или кредита организация  может использовать сумму заемных  средств в качестве финансовых вложений (долгосрочных или краткосрочных). На величину полученного дохода организация сможет уменьшить затраты по полученным заемным средствам. На это указывает пункт 26 ПБУ 15/01.
В том  случае, если организация – заемщик  использует заемные средства на какие-то иные цели (отличные от рассмотренных  выше), то суммы начисленных процентов  займам включаются в состав операционных расходов организации.
Пример 1.
Организация получила заем в сумме 150 000 долл. США  на 2 месяца.
Курс  доллара США по отношению к рублю составлял (условно):
- на  дату зачисления валютных средств  (15 марта) - 30,50 руб./USD;
- на  отчетную дату (31 марта, 30 апреля) - 31 руб./USD;
- на  дату возврата займа (15 апреля) - 30,70 руб./USD.
Дебет Кредит
52-1 66-1 4 575 000 Зачислен полученный краткосрочный заем в иностранной валюте на текущий валютный счет (150 000 USD х 30,50 руб./USD)
91-2 66-1 75 000 Отражена отрицательная курсовая разница между рублевой оценкой заемных обязательств по курсу Банка России на отчетную дату и их рублевой оценкой по курсу Банка России на дату получения займа (150 000 USD х (31,00 руб./USD – 30,50 руб./USD))
66-1 52-1 4 605 000 Списаны валютные средства с текущего валютного счета при возврате займа (150 000 USD х 30,70 руб./USD)
66-1 91-1 45 000 Отражена положительная курсовая разница между рублевой оценкой заемных обязательств по курсу Банка России на дату возврата займа и их рублевой оценкой по курсу Банка России на дату проведения последней переоценки [150 000 USD х (30,70 руб./USD – 31,00 руб./USD)]
Правила формирования в бухгалтерском учете  информации о затратах, связанных  с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, приведены в  ПБУ 15/01, согласно п. 2 которого к беспроцентным  договорам займа и договорам  государственного займа данные правила  не применяются.
Проценты  за пользование предоставленными валютными  средствами начисляются ежемесячно с момента зачисления иностранной  валюты на счет организации согласно порядку, установленному договором. Сумма  процентов увеличивает основное кредитное обязательство.
Исполнение  организацией обязательств по уплате процентов должно производиться  в сроки, установленные договором. Если такие сроки не определены, то проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы кредита.
Задолженность по непогашенным займам показывается в бухгалтерском учете с учетом причитающихся к уплате процентов  согласно условиям договоров на конец отчетного периода.
Начисленные проценты принимаются к учету  в рублевой оценке по курсу Банка  России, действовавшему на дату их признания, а при его отсутствии -- по курсу, согласованному сторонами сделки. Порядок пересчета задолженности по процентам аналогичен порядку, установленному в отношении основного долга.
и т.д.................


Перейти к полному тексту работы


Скачать работу с онлайн повышением уникальности до 90% по antiplagiat.ru, etxt.ru или advego.ru


Смотреть полный текст работы бесплатно


Смотреть похожие работы


* Примечание. Уникальность работы указана на дату публикации, текущее значение может отличаться от указанного.